Бухгалтерский учет юридического лица – резидента РК, имеющих обособленные структурные подразделения, может иметь различные формы. Основными факторами, влияющими на постановку учета в филиале или представительстве, являются функции обособленного подразделения и виды его деятельности, территориальная удаленность обособленного подразделения, организация финансовых и товарных потоков между головной организацией и обособленным подразделением, объем совершаемых хозяйственных операций, источники финансирования расходов обособленного подразделения, разграничение полномочий по принятию управленческих решений между головной организацией и обособленным подразделением.
По характеру организации учетного процесса и степени экономической самостоятельности структурные подразделения юридического лица условно можно разделить на следующие виды:
1) структурные подразделения, не имеющие отдельного баланса и текущего счета в банке;
2) структурные подразделения, не имеющие самостоятельного баланса, но с текущим счетом в банке;
3) структурные подразделения, имеющие отдельный баланс, но без текущего счета в банке;
4) структурные подразделения, имеющий самостоятельный баланс и текущий счет в банке.
Исходя из видов экономической самостоятельности, в учетной политике компании и в положении о филиале должно быть определено, как будет осуществляться бухгалтерский учет в филиале: отдельным разделом по головной компании, либо самостоятельно в самом филиале с предоставлением всех необходимых сведений по итогам отчетных периодов.
Итак, по характеру организации учетного процесса все структурные подразделения (филиалы и представительства) можно условно разделить на два основных вида: выделенные и не выделенные на отдельный баланс.
Учет в обособленных подразделениях, не выделенных на отдельный баланс
В филиалах и представительствах, объем операций и количество сотрудников которых незначительно, бухгалтерский учет, как правило, ведется без выделения обособленного подразделения на отдельный баланс. Такие подразделения обычно выполняют одну - две задачи, не сопряженные со сложным технологическим процессом, поэтому выделять такие филиалы и представительства на отдельный баланс нецелесообразно. Обособленные подразделения, не выделенные на отдельный баланс, как правило, не имеют отдельного банковского счета. Все средства, как денежные, так и материальные, они получают от головной организации.
В таких случаях подразделения не ведут бухгалтерский учет и не имеет в своем штате бухгалтера (бухгалтерской службы). Все первичные учетные документы, оформляемые филиалом (представительством), в установленные внутренними нормативными документами сроки передаются в бухгалтерию головной организации, где и ведется бухгалтерский учет. Бухгалтерия производит обработку указанных документов и отражает их в учете. При этом головная организация должна обеспечить раздельный учет своих операций и структурного подразделения. Для этого все операции, имущество и обязательства, связанные с деятельностью обособленного подразделения, должны учитываться на отдельных субсчетах типового плана счетов, утвержденного учетной политикой организации. Аналитический учет операций следует вести в разрезе этих субсчетов.
Вместе с тем первичные документы могут и не передаваться в бухгалтерию головной организации, если в обособленном структурном подразделении будет находиться бухгалтер, который и будет осуществлять всю первичную обработку документов филиала (представительства) и их систематизацию. В таком случае первичная документация хранится в обособленном подразделении, а всю информацию по первичной документации бухгалтер отражает в регистрах или реестрах по обособленному подразделению и передает ее в головную организацию. При этом записи в бухгалтерском учете головной организации производятся бухгалтерией на основании вышеназванных документов.
Следует отметить, что в учетной политике организации, имеющей обособленные подразделения, не выделенные на отдельный баланс, должна быть в обязательном порядке отражена информация о ведении учета в таких обособленных подразделениях. В рабочем плане счетов необходимо предусмотреть отдельные субсчета для филиалов (представительств), не выделенных на отдельный баланс, а формы регистров, реестров или иных документов, представляемых бухгалтером обособленного подразделения (если такой предусмотрен), должны быть утверждены в приложении к учетной политике.
Кроме того, внутренними нормативными документами организации необходимо установить строгий порядок оформления и учета операций обособленного подразделения, порядок документооборота между головной организацией и обособленным подразделением, в том числе перечень ответственных лиц, сроки и способ доставки документов в бухгалтерию головной организации.
Учет в обособленных подразделениях, выделенных на отдельный баланс
В случае, если структурное подразделение имеет значительное количество операций, большой штат сотрудников, отдельный расчетный счет и ведет полноценную хозяйственную деятельность, такое подразделение следует наделять собственной бухгалтерской службой, возглавляемой главным (старшим) бухгалтером, и выделять на отдельный баланс.
Бухгалтерская служба подразделения производит обработку, систематизацию и хранение первичной документации, ведет бухгалтерский учет всех операций, имущества и обязательств, связанных с деятельностью обособленного подразделения, осуществляет формирование бухгалтерской отчетности обособленного подразделения.
Так как бухгалтерская отчетность в целом по организации должна включать показатели деятельности филиалов, представительств и иных структурных подразделений, в том числе выделенных на отдельные балансы, поэтому отчетность обособленного подразделения является внутренней отчетностью и подлежит передаче в бухгалтерию головной организации для составления сводного отчета по организации. То есть, баланс юридического лица включает в себя балансы обособленных подразделений и баланс головной организации.
В данном случае также следует подчеркнуть, что филиалы и представительства не вправе разрабатывать собственную учетную политику. Поэтому вне зависимости от видов деятельности, места нахождения и иных факторов структурные подразделения должны руководствоваться единой учетной политикой организации и единым рабочим планом счетов.
Вместе с тем, учетной политикой организации должен быть предусмотрен порядок организации бухгалтерского учета и отчетности подразделений, выделенных на отдельный баланс, в том числе порядок и сроки представления бухгалтерской отчетности, формы передаваемых документов (включая расшифровки, справки и пр.), перечень ответственных лиц, порядок документального подтверждения передачи затрат и прочие особенности учета.
Особенности расчетов с обособленными подразделениями
Филиалы и представительства наделяются имуществом юридического лица, создавшим их, и действуют на основании утвержденных им положений. Правоспособность филиала ограничена представительскими полномочиями и материальной базой, передаваемыми ему головным юридическим лицом. Поэтому порядок ведения бухгалтерского учета имеет свои особенности, связанные с тем, что:
– филиал не имеет своего имущества. Имущество филиала, как собственность головного юридического лица, отражается в отдельном балансе только с учетной целью, но такой баланс не является самостоятельным, так как используется в качестве внутрикорпоративного документа;
– филиал не наделен возможностью формирования уставного капитала;
– филиал может действовать во взаимоотношениях с третьими лицами от имени или по поручению головной компании (по доверенности), поэтому все права и обязательства, возникающие из сделок, заключенных филиалом, относятся к головному юридическому лицу;
– филиал не несет самостоятельной имущественной ответственности, так как все активы, числящиеся на отдельном балансе филиала, являются собственностью головного юридического лица и за его действия перед контрагентами и судом отвечает только головное юридическое лицо и его должностные лица;
– все доходы и расходы подразделения, как результат экономических отношений с третьими лицами, должны находить отражение в отдельном балансе подразделения и самостоятельном (сводном) балансе головной организации;
– все перемещения товарно-материальных запасов, основных средств, денег и других внеоборотных активов между головной организацией и подразделением (между подразделениями) должны признаваться внутрикорпоративными переводами от одних подотчетных лиц другим и оформляться документами внутреннего перемещения. При этом взаимные расчеты между юридическим лицом и его филиалом, являющимися одним юридическим лицом, подлежат отражению в бухгалтерском учете в качестве внутрихозяйственных обязательств и требований, которые в последующем не должны приводить к образованию дохода или расхода у каждого из них. При ликвидации обособленного подразделения взаимные требования и обязательства между структурным подразделением и головной компанией сворачиваются путем проведения операций по внутренним взаиморасчетам;
– движение денежных средств по расчетным счетам между филиалом и головным предприятием должны считаться переводом денег с одного расчетного счета головной организации на другой ее счет и не признаваться доходом или расходом сторон.
Перечисленные принципы определяют особенности отражения учетных операций в структурном подразделении и головной компании, и должны быть конкретизированы в положении о филиале и учетной политике по компании.
Порядок проведения учета хозяйственных операций с 2019 года
Бухгалтерский учет филиала формируется и на основании учетной политики головной компании, согласно вышеизложенным принципам.
Для учета взаимных операций применяются счета типового плана счетов, утвержденного приказом министра финансов Республики Казахстан от 23 мая 2007 года № 185.
Следует учесть, что в соответствии с приказом Министра финансов РК от 2 октября 2018 года № 877 с 1 января 2019 года должна применяться новая редакция Типового плана счетов.
Согласно новому Типовому плану счетов бухгалтерского учета порядок учета по счетам отражения операций в структурных подразделениях не изменился и для этих целей применяются следующие счета бухгалтерского учета:
1240 - «Краткосрочная дебиторская задолженность филиалов и структурных подразделений», где отражаются операции по поступлению и списанию денежных средств на счета филиалов, и прочая краткосрочная дебиторская задолженность филиалов и структурных подразделений;
2140 - «Долгосрочная дебиторская задолженность филиалов и структурных подразделений», где учитывается долгосрочная дебиторская задолженность филиалов и структурных подразделений;
3340 - «Краткосрочная кредиторская задолженность филиалам и структурным подразделениям», где отражаются операции по поступлению и списанию денежных средств на счета филиалов и структурных подразделений, и прочая краткосрочная кредиторская задолженность филиалам и структурным подразделениям;
4140 - «Долгосрочная кредиторская задолженность филиалам и структурным подразделениям», где учитывается долгосрочная кредиторская задолженность филиалам и структурным подразделениям.
Представление финансовой отчетности
Филиалы и структурные подразделения, являясь частью юридического лица, обязаны представлять полный комплект финансовой отчетности (включая сравнительную информацию) в головную компанию не реже одного раза в год.
В соответствии с Законом о бухгалтерском учете отчетным периодом для годовой финансовой отчетности казахстанских компаний является календарный год: с 1 января по 31 декабря.
В отношении срока представления годового финансового отчета определена дата 31 марта года, следующего за отчетным.
Финансовая отчетность головной компании формируется путем объединения информации, содержащейся в отчетности подразделений и головной компании. При подготовке сводной отчетности компания объединяет финансовую отчетность головной компании и ее филиалов на постатейной основе путем суммирования данных об активах, обязательствах, собственном капитале, доходах и расходах. Сводная отчетность составляется соответствии со стандартами (МСФО, МСФО для МСБ или НСФО), принятыми учетной политикой компании.
По итогам отчетного периода в объединенной финансовой отчетности счета внутренней задолженности 1240, 2140, 3340, 4140 сворачиваются, а итоговый результат деятельности проводится через счет нераспределенной прибыли.