Даудың түрі: салық даулары
Салық төлеушінің санаты: заңды тұлға
Салық түрі: КТС
ҚР Қаржы министрлігі (бұдан әрі - уәкілетті орган) мұнай секторы ұйымдарынан (КТС) түсетін түсімдерді қоспағанда, заңды тұлғалардан корпоративтік табыс салығын есептеу сомасы туралы Мемлекеттік кірістер аумақтық департаментінің (бұдан әрі-салық органы) тексеру нәтижелері туралы хабарламаға «А» Компаниясының апелляциялық шағымын алды.
Іс материалдарынан көрініп тұрғандай, салық органы 2019ж.01.07. бастап 2019ж.31.12. дейінгі кезең үшін салықтардың жекелеген түрлері және бюджетке төленетін басқа да міндетті төлемдер бойынша салық міндеттемелерін орындау мәселесі бойынша «А» Компаниясына тақырыптық салықтық тексеру жүргізді, оның нәтижелері бойынша 1 604,4 мың теңге сомасында КТС есептеу туралы 18.07.2022 ж. №91 хабарлама шығарылды, 345,5 мың теңге сомасында өсімпұл.
«А» Компаниясы КТС есептеу сомасы туралы салық органының қорытындыларымен келіспей, апелляциялық шағыммен жүгінді, онда салық органының шешімінің күшін жоюды сұрайды.
2019 жылғы 3-4 тоқсан үшін резидент нестерге төленген кірістер бойынша Салық кодексінің 653, 666-баптарын бұзу шағымданған салық сомасын есептеу үшін негіз болып табылды, 1 604,4 мың теңге сомасында төлем көзінен КТС ұсталмады.
Салық органының осы тұжырымымен «А» Компаниясы келіспейді, өйткені «А» Компаниясының пікірі бойынша төменде көрсетілгендерге байланысты «С» Компаниясының бейрезидентіне 8 022,3 мың теңге сомасында табыс төлеу кезінде ұсталатын төлем көзінен КТС босату заңды түрде қолданылды:
- «С» Компаниясының бейрезидентінің қызметтері Қазақстан Республикасынан тыс жерлерде көрсетілді;
- көрсетілген қызметтер «С» Компаниясы филиалының қызметімен байланысты емес;
- «С» Компаниясы Ұлыбритания және Солтүстік Ирландия Біріккен Корольдігінің (бұдан әрі - Біріккен Корольдік) резиденті болып табылады, онымен Қазақстан Республикасының Үкіметі 1994 жылғы 21 наурыздағы қосарланған салық салуды жою және табыс пен мүлік құнының өсуіне салық төлеуден жалтаруға жол бермеу туралы Конвенция (бұдан әрі - Конвенция) жасасты;
- «А» Компаниясы салық заңнамасының ережелерінен басым Конвенцияда көзделген Қазақстан Республикасында салық салудан босатуды қолданды.
«А» Компаниясының дәлелдерін тексеріп, салық органы ұсынған материалдарды зерттегеннен кейін уәкілетті орган мынадай қорытындыға келді.
Салық Кодексінің 220 - бабының 2-тармағына сәйкес бейрезиденттің тұрақты мекемесі, егер осындай сипаттағы қызмет Қазақстан Республикасының аумағында кез келген кезекті қатарынан күнтізбелік жүз сексен үш күннен астам уақыт бойы жалғасатын болса, осындай мақсаттар үшін бейрезидент жалдаған қызметкерлер немесе басқа персонал арқылы осы баптың 1-тармағында көзделмеген Қазақстан Республикасының аумағында қызметтер көрсету, Жұмыстарды орындау орны деп танылады бір жоба немесе байланысты жобалар шеңберінде кәсіпкерлік қызметті жүзеге асыру басталған күннен бастап он екі айлық кезең.
Өзара байланысты немесе өзара тәуелді келісімшарттар (шарттар) осы бөлімнің мақсаттарында байланысты жобалар деп танылады.
Бір мезгілде мынадай талаптарға сәйкес келетін келісімшарттар (шарттар) өзара байланысты келісімшарттар (шарттар) деп танылады:
осындай келісімшарттар (шарттар) бойынша резидент емес немесе оның өзара байланысты тарабы бір салық агентіне немесе оның өзара байланысты тарапына бірдей немесе біртекті қызметтер (жұмыстар) көрсетеді (орындайды) ;
бір келісімшарт (шарт) бойынша қызметтер көрсетуді (жұмыстарды орындауды) аяқтау күні мен басқа келісімшартты (шартты) жасасу күні арасындағы уақыт кезеңі қатарынан он екі айдан аспайды.
Резидент нестің немесе оның өзара байланысты тарапының салық агентімен немесе оның өзара байланысты тарапымен жасасқан, олардың біреуі бойынша міндеттемелерді резидент нестің немесе оның өзара байланысты тарапының орындамауы осындай резидент нестің немесе оның өзара байланысты тарапының басқа келісімшарт (шарт) бойынша міндеттемелерді орындауына әсер ететін келісімшарттар (шарттар) өзара тәуелді деп танылады.
Салық кодексінің 653-бабы 1-тармағының 1-бөлігіне сәйкес ҚР аумағында жұмыстарды орындаудан, қызметтер көрсетуден түсетін кірістерді, сондай-ақ Салық кодексінің 2-тармағы бірінші бөлігінің 4) тармақшасында және 651-бабы 3-тармағында көрсетілген кірістерді төлеуді жүзеге асыратын салық агенті көрсетілген кірістерден КТС есептеуді, ұстап қалуды және аударуды мыналар бойынша шегерімдерді жүзеге асырмай жүргізеді бір мезгілде мынадай шарттар болған кезде 20% мөлшерлемеге:
резидент емес заңды тұлғаның құрылымдық бөлімшесімен, резидент емес заңды тұлғаның тұрақты мекемесімен филиал, өкілдік ашпай жасалған келісімшарттың болмауы;
филиал, резидент емес заңды тұлғаның өкілдігі, резидент емес заңды тұлғаның тұрақты мекемесі филиал, өкілдік ашпай-ақ жазған сатылған тауарлар, жұмыстар, көрсетілетін қызметтер бойынша шот-фактураның болмауы.
Өз кезегінде, салық кодексінің 651-бабы 2-тармағының 4) тармақшасына сәйкес резидент емес заңды тұлғаның тұрақты мекемесінің жылдық жиынтық табысы Қазақстан Республикасында қызметті жүзеге асыру басталған күннен бастап алынған (алынуға жататын) осындай тұрақты мекеменің қызметіне байланысты кірістерді, оның басқа мемлекеттердегі құрылымдық бөлімшелерінің кірістерін қоса алғанда, резидент емес заңды тұлғаның кірістерін құрайды Қазақстан Республикасында қызметті жүзеге асырудан алынатын, сол сияқты немесе біртектес, ол Қазақстан Республикасында осы резидент емес заңды тұлғаның тұрақты мекемесі арқылы жүзеге асырылады.
Салық кодексінің 651-бабының 3-тармағына сәйкес, егер резидент емес өзінің Қазақстан Республикасындағы тұрақты мекемесімен бірлесіп орындалатын бір жоба немесе байланысты жобалар шеңберінде Қазақстан Республикасында да, одан тыс жерлерде де кәсіпкерлік қызметті жүзеге асыратын болса, мұндай тұрақты мекеменің табысы, егер ол алатын табыс болып есептелетін болады ол осындай немесе ұқсас жағдайларда бірдей немесе бірдей қызметпен айналысатын және резидент емес заңды тұлғаға тәуелсіз әрекет ететін оқшауланған және жеке заңды тұлға болды, ол тұрақты мекеме болып табылады.
Осылайша, Салық кодексінің 1-тармағының 1) және 2) тармақшаларында көзделген шарттар бір мезгілде орындалған жағдайда, кірістер төлеуді жүзеге асыратын салық агенті Қазақстан Республикасындағы резидент емес заңды тұлғаның тұрақты мекемесінің белгіленген кірістері бойынша 20 пайыз ставка бойынша КТС ұстап қалуға тиіс. Бұл ретте Салық Кодексінің 220-бабында Қазақстан Республикасында тұрақты мекеме құруға қызметті айқындау тәртібі регламенттелген.
Сонымен қатар, Конвенцияның 5-бабының 1-тармағына сәйкес Конвенцияның мақсаттары үшін «тұрақты мекеме» термині кәсіпкерлік қызмет толық немесе ішінара жүзеге асырылатын тұрақты қызмет орнын білдіретіні белгіленгенін атап өту қажет.
Конвенцияның 7-бабының 1-тармағына сәйкес, егер кәсіпорын екінші Уағдаласушы Мемлекетте онда орналасқан тұрақты мекеме арқылы кәсіпкерлік қызметті жүзеге асырмаса немесе жүзеге асырмаса, Уағдаласушы Мемлекет кәсіпорнының пайдасына тек осы Мемлекетте ғана салық салынады.
Егер кәсіпорын жоғарыда айтылғандай кәсіпкерлік қызметті жүзеге асырса немесе жүзеге асырса, онда пайдаға басқа Мемлекетте салық салынуы мүмкін, бірақ мұндай тұрақты мекемеге жататын бөлігінде ғана.
Осылайша, Конвенцияда белгіленген ережелерге сәйкес Уағдаласушы Мемлекет кәсіпорнының пайдасына екінші Уағдаласушы Мемлекетте, яғни Қазақстан Республикасында сол жерде орналасқан тұрақты мекеме арқылы, бірақ осындай тұрақты мекемеге жататын бөлігінде ғана салық салынады.
Қаралып отырған жағдайда, салықтық тексеру актісінен «А» Компаниясы мен резидент емес «С» Компаниясы (мердігер) арасында 2013ж.20.08. №1 мердігерлік қызмет көрсетудің бас шарты (бұдан әрі – 2013ж.20.08. №1 Шарт) жасалғаны шығады.
2013ж.20.08. №1 Шарттың ережелеріне сүйене отырып, мердігер «А» Компаниясына Қазақстан Республикасынан тыс жерлерде өндіріс, құрылыс және дайындау (конструкциялар) процесінде барлық жұмыстардың орындалу барысын бақылау жүзеге асырылатын персоналды ұсыну бойынша қызметтер көрсетеді.
Осы келісімшарт шеңберіндегі барлық жұмыстар тараптардың наряд-қызметтерді орындауға тапсырыс жасау жолымен орындалады. Жұмыстар жекелеген нарядта-қызметтерді орындауға арналған тапсырыста көрсетілген объектілерде Орындалатын болады. Қажет болған жағдайда, мердігер персоналы компанияның нұсқауы бойынша басқа нысандарда жұмыс істейтін болады.
Қазақстан Республикасында «С» Компаниясының резидент емес Филиалы (бұдан әрі – «Филиал») тіркелгенін атап өткен жөн.
Филиалдың ережесіне сәйкес оның қызметінің мақсаты Қазақстан Республикасының аумағында инженер-мамандарды жалдау бойынша қызметтерді жүзеге асыру болып табылады.
Салықтық тексеру актісінде «С» Компаниясының бейрезидентінің қызметі тұрақты мекеменің құрылуына әкеп соқтырғандықтан, Салық кодексінің 653, 666-баптарының ережелері негізінде «А» Компаниясы атынан салық агентінің халықаралық шарттың ережелерін Қазақстан Республикасында резидент емес кірістерін босату бөлігінде қолдануға құқығы жоқ екендігі көрсетілген.
Бұрын атап өткендей, «А» Компаниясы резидент емес «С» Компаниясымен 2013ж.20.08. №1 Шарт жасасты.
2013ж.20.08. №1 жасалған Шарт шеңберінде резидент емес «С» Компаниясы жобаны іске асыру мақсатында «А» Компаниясының атына конструкцияларды дайындауға, конструкцияларды Қазақстан Республикасының аумағына тасымалдау үшін қажетті логистикалық жоспарлар мен маршруттарды әзірлеуге байланысты Қазақстан Республикасынан тыс жерлерде қызметтер көрсетті.
Бұл ретте, «А» Компаниясы мен Филиал арасында Қазақстан Республикасының аумағында құрылыс жұмыстары, өндірістік объектілер мен жабдықтарды жөндеу, сондай-ақ консультациялық қызметтер бойынша қызметтер көрсетуге арналған 2013ж.20.08. №2 жеке бас шарт бар.
Салықтық тексеру барысында салық органы филиалға қарсы салықтық тексеру жүргізді.
Қарсы салықтық тексеру актісінен филиалдың «А» Компаниясының атына жалпы сомасы 270 682,5 мың теңгеге шот-фактуралар, оның ішінде 29 001,7 мың теңге сомасында ҚҚС жазғаны, оның ішінде ҚҚС есебімен 70 568,7 мың теңге сомасында іссапар шығыстары, қызметтер 93 926,7 мың теңге, оның ішінде ҚҚС, персоналды ұсыну бойынша қызметтер 106 186,9 мың теңге, оның ішінде ҚҚС.
Бұдан басқа, салық органының «А» Компаниясының атына филиал жазып берген шот-фактураларға шағымды қарау барысында орындалған жұмыстардың актілері, сондай-ақ 2013ж.20.08. №2 келісімшарт бойынша Қазақстандық мазмұн бойынша есептілік нысаны ұсынылды.
Осылайша, филиал көрсетілген қызметтер үшін «А» Компаниясының атына шот-фактуралар, орындалған жұмыстардың актілері, сондай-ақ Қазақстан Республикасының аумағында орындалған жұмыстар бойынша Қазақстандық мазмұн бойынша есептіліктің тиісті нысаны жазып береді.
Өз кезегінде, резидент емес «С» Компаниясы Қазақстан Республикасынан тыс жерлерде көрсеткен қызметтері үшін «А» Компаниясының атына жобаны іске асыру шеңберінде 2013ж.20.08. №1 Шартқа сәйкес Қазақстан Республикасынан тыс жерлерде ғана көрсетілген қызметтер бойынша қызметтерді орындауға наряд-тапсырыс негізінде инвойстар қойды.
Жоғарыда айтылғандардың негізінде «А» Компаниясы көрсетілген қызметтер үшін ақы төлеуді Қазақстан Республикасының аумағында көрсетілген қызметтер үшін Филиалға және «С» Компаниясының резидент нестеріне Қазақстан Республикасынан тыс жерлерде көрсетілген қызметтер үшін жеке жүзеге асырады.
Салықтық тексеру актісінде қызметтердің біртектілігін растайтын дәлелдер жоқ, Филиал мен резидент емес «С» Компаниясының көрсеткен қызметтерінің сәйкестігі туралы дәлелдер келтірілмеген.
Айта кету керек, Салық кодексінің 2-бабының 5-тармағына сәйкес, егер Қазақстан Республикасы ратификациялаған халықаралық шартта Салық кодексіндегі ережелерден өзгеше ережелер белгіленсе, аталған шарттың ережелері қолданылады.
Бұл ретте, жоғарыда атап өтілгендей, Конвенция нормаларында Уағдаласушы Мемлекет кәсіпорнының пайдасына екінші Уағдаласушы Мемлекетте, яғни Қазақстан Республикасында сол жерде орналасқан тұрақты мекеме арқылы, бірақ осындай тұрақты мекемеге жататын бөлігінде ғана салық салынатыны айқындалған. Қарастырылып отырған жағдайда филиал алған кірістер.
Салық кодексінің 666-бабының 3-тармағына сәйкес салық агенті резидент нестерге табыс төлеген кезде немесе резидент нестің есептелген, бірақ төленбеген табысын шегерімдерге жатқызған кезде, егер мұндай бейрезидент табыстың түпкілікті (нақты) алушысы (иесі) және халықаралық шарт жасалған елдің резиденті болып табылса, салық салудан босатуды дербес қолдануға құқылы.
Осы бөлімнің мақсаттары үшін табыстарды түпкілікті (нақты) алушы (иесі) деп табыстарды иеленуге, пайдалануға, оларға билік етуге құқығы бар және мұндай табысқа қатысты делдал болып табылмайтын тұлға, оның ішінде агент, номиналды ұстаушы деп түсінген жөн.
Осылайша, Салық кодексінің 666-бабының 3-тармағына, сондай-ақ Конвенцияның 7-бабының 1-тармағына сәйкес «С» Компаниясының резидент Компаниистеріне көрсетілген қызметтер үшін Қазақстан Республикасынан тыс жерлерде төленген кірістер төлем көзінен КТС салудан босатылуға жатады. Осыған байланысты, 2019 жылғы 3, 4 тоқсандар үшін төлем көзінен 1 604,6 мың теңге сомасында КТС есептеу салықтық тексеру нәтижелері бойынша «С» Компаниясының бейрезидентіне төленген кірістер бойынша негізсіз болып табылады.
Қазақстан Республикасы Әкімшілік рәсімдік-процестік кодексінің 73-бабына сәйкес, егер әкімшілік орган қолайлы акт қабылдаған жағдайда, «А» Компаниясының атына алдын ала шешім жіберілмейді.
Салық Кодексінің 182-бабының 1-тармағына сәйкес шағымды қарау аяқталғаннан кейін уәкілетті орган апелляциялық комиссияның шешімін ескере отырып, дәлелді шешім шығарады.
Апелляциялық комиссия отырысының қорытындысы бойынша тексеру нәтижелері туралы шағым жасалған хабарламаның толық күшін жою туралы шешім қабылданды.
