Министерством финансов Республики Казахстан (далее – уполномоченный орган) получена апелляционная жалоба Компании «Е» на уведомление о результатах проверки территориального департамента государственных доходов (далее - налоговый орган) о начислении корпоративного подоходного налога с юридических лиц, за исключением поступлений от субъектов крупного предпринимательства и организаций нефтяного сектора (КПН), налога на добавленную стоимость на произведенные товары, выполненные работы и оказанные услуги на территории РК (НДС), индивидуального подоходного налога с доходов, облагаемых у источника выплаты, об уменьшении убытка, не подлежащего уплате в бюджет.
Как следует из материалов дела, налоговым органом проведена комплексная проверка Компании «Е» по вопросу правильности исчисления и своевременности уплаты налогов и других обязательных платежей в бюджет, поступлений в пенсионный фонд, поступлений социальных отчислений 01.01.2014г. по 31.12.2018г., по результатам которой вынесено уведомление о начислении КПН в сумме 69 371,9 тыс.тенге, НДС в сумме 111,4 тыс.тенге, индивидуального подоходного налога с доходов, облагаемых у источника выплаты в сумме 39,3 тыс.тенге, об уменьшении убытка, не подлежащего уплате в бюджет в сумме 17 438,1 тыс.тенге.
Компания «Е», не согласившись с выводами налогового органа, обратилась с апелляционной жалобой, в которой просит отменить решение налогового органа в части начисления КПН и при этом приводит следующие доводы.
1. Относительно увеличения доходов на сумму обязательств, признанных сомнительными, возникших по Контрактам с Компанией «С»
В жалобе указано, что по результатам налоговой проверки неверно определен срок наступления исполнения обязательств по Контрактам от 15.03.2012г., от 05.10.2012г., от 06.10.2012г., от 08.04.2013г., от 10.04.2013г., заключенным между Компанией «Е» (Покупатель) и Компанией «С».
Согласно указанным Контрактам и таможенным декларациям в адрес Компании «Е» были поставлены грузовые автомобили и прицепы, с предоставлением отсрочки платежа до 24 месяцев с даты поступления товара в собственность Покупателю.
Компанией «Е» отмечено, что в ходе налоговой проверки не учтены Дополнительные соглашения, по которым Компании «Е» предоставлялась отсрочка платежа до 31.12.2016г. и до 31.12.2021г., Соглашение о переуступке дебиторской задолженности от 14.12.2015г., по которому Компания «С» уступила Компании «Т» свое требование оплаты дебиторской задолженности Компании «Е».
В этой связи Компания «Е» считает, что в соответствии со статьей 339 Гражданского кодекса РК (ГК РК), статьей 89 Кодекса РК «О налогах и других обязательных платежах в бюджет» от 10.12.2008г. (Налоговый кодекс от 10.12.2008г.) доход по сомнительным обязательствам не возникает.
Как следует из акта налоговой проверки, Компанией «Е» в нарушение статьи 89 Налогового кодекса от 10.12.2008г. не признаны доходом по сомнительным обязательствам - обязательства по Контрактам с Компанией «С» (Великобритания) и Соглашению о переуступке дебиторской задолженности, с Компанией «T» (Шотландия), неудовлетворенные в течение трехлетнего периода.
В ходе рассмотрения жалобы установлено следующее.
В соответствии с пунктом 1 статьи 89 Налогового кодекса от 10.12.2008г. обязательства, возникшие по приобретенным товарам (работам, услугам), а также по начисленным доходам работников, определяемым в соответствии с пунктом 2 статьи 163 Налогового кодекса от 10.12.2008г., и не удовлетворенные в течение трехлетнего периода, определяемого в порядке, установленном пунктом 2 настоящей статьи, признаются сомнительными.
Указанные сомнительные обязательства подлежат включению в совокупный годовой доход налогоплательщика, за исключением НДС, который подлежит исключению из зачета в порядке, установленном разделом 8 Налогового кодекса от 10.12.2008г.
Согласно подпункту 4) пункта 2 статьи 89 Налогового кодекса от 10.12.2008г. доход по сомнительному обязательству признается в налоговом периоде, в котором истек трехлетний период, исчисляемый по сомнительным обязательствам, не указанным в подпунктах 1) - 3) настоящего пункта:
со дня, следующего за днем окончания срока исполнения обязательства по приобретенным товарам (работам, услугам), срок исполнения которого определен;
со дня передачи товара, выполнения работ, оказания услуг по обязательству по приобретенным товарам (работам, услугам), срок исполнения которого не определен.
В рассматриваемом случае, между Компанией «Е» (Покупатель) и Компанией «С» (Продавец) заключены следующие Контракты по приобретению грузовых автомобилей и прицепов (товары):
- от 15.03.2012г., срок действия Контракта по 15.03.2014г.;
- от 05.10.2012г., срок действия Контракта по 05.10.2014г.;
- от 06.10.2012г., срок действия Контракта по 06.10.2014г.;
- от 08.04.2013г., срок действия Контракта по 06.10.2014г.;
- от 10.04.2013г., срок действия Контракта по 05.10.2014г.
К указанным Контрактам Покупатель и Продавец заключили Дополнительные соглашения от 15.03.2014г., от 05.10.2014г., от 14.12.2015г., в частности:
- по Дополнительным соглашениям Покупателю предоставляется отсрочка платежа до 31.12.2016г. Действие Контрактов продлено до 31.12.2016г.;
- по Дополнительным соглашениям Покупатель обязуется произвести оплату за товар в срок до 31.12.2021г. Действие Контрактов продлено до 31.12.2021г.
Вместе с тем Дополнительные соглашения от 14.12.2015г. к Контрактам от 05.10.2012г., от 08.04.2013г., от 10.04.2013г. заключены в лице директора Компании «Е» - гр.Р., а подписаны директором Компании «Е» - гр.С.
По данным ГБД ЮЛ гр.Р. значится руководителем Компании «Е» с 03.02.2012г. по 13.12.2015г.; а гр.С. с 14.12.2015г. по 06.06.2018г.
В соответствии с пунктом 1 статьи 37 ГК РК юридическое лицо приобретает гражданские права и принимает на себя обязанности только через свои органы, действующие в соответствии с законодательными актами и учредительными документами.
Так, согласно пункту 1 статьи 51 Закона РК «О товариществах с ограниченной и дополнительной ответственностью» от 22.04.1998г. если уставом товарищества с ограниченной ответственностью не предусмотрено образование коллегиального исполнительного органа товарищества (дирекции, правления и т.п.), текущее руководство деятельностью товарищества и ведение его дел осуществляет единоличный исполнительный орган (директор, управляющий).
Следовательно, так как указанные Дополнительные соглашениям №2 от 14.12.2015г. заключены в лице неуполномоченного лица (Р.), а подписаны другим лицом (С.), то указанные документы не могут быть рассмотрены в качестве адекватного подтверждения факта совершения сделки.
По Соглашению о переуступке дебиторской задолженности от 14.12.2015г., заключенному между Компанией «Е», Компанией «С» и Компанией «T», Компания «С» уступила Компании «T» свое требование оплаты дебиторской задолженности Компании «Е» по указанным Контрактам на общую сумму 1 495 000 евро.
Необходимо отметить, что по условиям Контрактов от 15.03.2012г., от 05.10.2012г., от 06.10.2012г., от 08.04.2013г., от 10.04.2013г. Продавец передает товар Покупателю в течении 90 календарных дней с даты подписания Контракта с условием поставки - CIP, Алматы. Право собственности и все риски на товар переходят от Продавца к Покупателю в момент передачи товара, о чем составляется акт приема-передачи, подтверждающий переход права собственности. При этом в указанных Контрактах отсутствует какая-либо информация об идентификационных номерах транспортного средства, присваиваемый автопроизводителем на заводе, в котором содержится информация о производителе, дате производства и модификации транспортного средства.
Следует указать, что согласно статье 268 ГК РК в силу обязательства одно лицо (должник) обязано совершить в пользу другого лица (кредитора) определенное действие, как-то: передать имущество, выполнить работу, уплатить деньги и так далее либо воздержаться от определенного действия, а кредитор имеет право требовать от должника исполнения его обязанности.
В данном случае, Компания «Е» ни в ходе проведения налоговой проверки, ни в ходе рассмотрения жалобы акты приема-передачи товаров, подтверждающие в соответствии с условиями Контрактов переход права собственности от Продавца к Покупателю, не предоставлялись.
Вместе с тем, пунктом 1 статьи 13 Закона РК «О бухгалтерском учете и финансовой отчетности» от 28.02.2007г. (далее - Закон от 28.02.2007г.) определено, что обязательство - существующая обязанность индивидуального предпринимателя или организации, возникающая из прошлых событий, урегулирование которой приведет к выбытию ресурсов, содержащих экономические выгоды.
В соответствии с пунктом 2 статьи 56 Налогового кодекса от 10.12.2008г. налоговый учет основывается на данных бухгалтерского учета. Порядок ведения бухгалтерской документации устанавливается законодательством РК о бухгалтерском учете и финансовой отчетности.
При этом пунктом 1 статьи 57 Налогового кодекса от 10.12.2008г. установлено, что налогоплательщик (налоговый агент) осуществляет ведение налогового учета в тенге по методу начисления в порядке и на условиях, установленных Налоговым кодексом от 10.12.2008г.
Согласно пункту 2 статьи 57 Налогового кодекса от 10.12.2008г. метод начисления - метод учета, согласно которому результаты операций и прочих событий признаются по факту их совершения, в том числе со дня выполнения работ, предоставления услуг, отгрузки и передачи товаров покупателю или его доверенному лицу с целью реализации или оприходования имущества, а не со дня получения или выплаты денег или их эквивалентов.
В рассматриваемом случае, из приложенных к жалобе документов следует, что Компанией «Е» на условиях поставки CIP Алматы импортированы товары (грузовые автомашины и прицепы) согласно таможенным декларациям на товары на общую сумму 1 495 000 евро.
При этом по данным бухгалтерского учета, в частности оборотно-сальдовой ведомости по счету 3310 «Краткосрочная кредиторская задолженность поставщикам и подрядчикам» Компанией «Е» признана кредиторская задолженность в указанной сумме.
Согласно Типовому плану счетов бухгалтерского учета, утвержденного приказом от 23.05.2007г. №185 Министра финансов РК, бухгалтерский счет 3310 «Краткосрочная кредиторская задолженность поставщикам и подрядчикам» предназначен для отражения операций по расчетам с поставщиками и подрядчиками за приобретенные активы и полученные услуги, включая расходы по доставке или переработке запасов со сроком оплаты менее года, и прочая краткосрочная задолженность поставщикам и подрядчикам.
Учитывая вышеизложенные обстоятельства, следует, что при доставке Продавцом и получении товара Покупателем у Компании «Е» возникло обязательство погасить образовавшуюся задолженность перед кредитором, что подтверждается оборотно-сальдовой ведомости по счету 3310 «Краткосрочная кредиторская задолженность поставщикам и подрядчикам» в сумме 1 495 000 евро. Указанная кредиторская задолженность Компанией «Е» начиная с момента образования не погашена.
Таким образом, так как обязательства, возникшие по приобретенным товарам, Компанией «Е» не были удовлетворены более чем в течении трехлетнего периода, соответственно подлежат признанию сомнительными обязательствами с включением в совокупный годовой доход.
Исходя из изложенного, следует, что результаты налоговой проверки по признанию обязательств Компании «Е» по приобретению грузовых автомобилей и прицепов - сомнительными, с включением в совокупный годовой доход, являются обоснованными.
2. Относительно исключения из вычетов за 2015 год расходов по товарно-материальным запасам (ТМЗ), расходов по прочим услугам, расходов по взаиморасчетам с Компаниями «T», «К»
В жалобе указано, что по результатам налоговой проверки не приняты во внимание ТМЗ, приобретенные от нерезидента (заправка дизельным топливом вне территории РК). Приобретение прочих услуг отражено по данным Анализа счета 3310.
Компанией «Е» отмечено, что в соответствии с Правилами составления налоговой отчетности (декларации) по НДС (ф.300) стоимость услуг, приобретенных от нерезидентов, местом которых не признается РК, отражается по строке 300.00.015 Декларации по НДС, однако по результатам налоговой проверки стоимость товаров, работ, услуг, приобретенных без НДС и по которым зачет не разрешен, отраженных по строке 300.00.015 Декларации по НДС за 1-4 кварталы 2015года уменьшена.
Как следует из акта налоговой проверки, за 2015 год Компанией «Е» в нарушение статьи 100 Налогового кодекса от 10.12.2008г. завышены вычеты по расходам в части: стоимости приобретения ТМЗ на 19 704,5 тыс.тенге; прочих услуг на 924,5 тыс.тенге.
В ходе рассмотрения жалобы установлено следующее.
В соответствии с пунктами 1 и 3 статьи 100 Налогового кодекса от 10.12.2008г. расходы налогоплательщика в связи с осуществлением деятельности, направленной на получение дохода, подлежат вычету при определении налогооблагаемого дохода, за исключением расходов, не подлежащих вычету в соответствии с Налоговым кодексом от 10.12.2008г.
Вычеты производятся налогоплательщиком при наличии документов, подтверждающих расходы, связанные с его деятельностью, направленной на получение дохода. Данные расходы подлежат вычету в том налоговом периоде, в котором они фактически были произведены, за исключением расходов будущих периодов, определяемых в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности и требованиями законодательства РК о бухгалтерском учете и финансовой отчетности.
При этом пунктом 2 статьи 56 Налогового кодекса от 10.12.2008г. установлено, что налоговый учет основывается на данных бухгалтерского учета. Порядок ведения бухгалтерской документации устанавливается законодательством РК о бухгалтерском учете и финансовой отчетности.
В соответствии с пунктом 3 статьи 6 Закона от 28.02.2007г. операции и события отражаются в системе бухгалтерского учета, при этом должны обеспечивать адекватное подкрепление бухгалтерских записей оригиналами первичных документов и отражение в бухгалтерских записях всех операций и событий.
Таким образом, налоговый учет основывается на данных бухгалтерского учета. Вычету подлежат расходы, направленные на получение дохода, при наличии соответствующих подтверждающих документов, фиксирующих факт совершения операции либо события, оформленных в соответствии с требованиями законодательства РК.
2.1.Относительно исключения из вычетов расходов по ТМЗ
Согласно бухгалтерскому учету Компании «Е» за 2015 год, в частности по данным Анализа счета 3310 «Краткосрочная кредиторская задолженность поставщикам и подрядчикам» стоимость приобретенных ТМЗ (счет 1300 «Запасы») составила 88 835,9 тыс.тенге.
Компанией «Е» по строке 100.00.009 III А «Приобретено ТМЗ, работ и услуг» Деклараций по КПН за 2015 год (очередная, дополнительные) стоимость ТМЗ отражена в сумме 108 540,4 тыс.тенге.
В соответствии с пунктом 5 статьи 57 Налогового кодекса от 10.12.2008г. учет ТМЗ в целях налогообложения осуществляется в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности и требованиями законодательства РК о бухгалтерском учете и финансовой отчетности.
Исходя из изложенного, следует, что результаты налоговой проверки по исключению из вычетов расходов по ТМЗ в сумме 19 704,5 (108 540,4-88 835,9) тыс.тенге, являются обоснованными.
2.2.Относительно исключения из вычетов расходов по прочим услугам
Согласно бухгалтерскому учету Компании «Е» за 2015 год, в частности по данным Анализа счета 3310 «Краткосрочная кредиторская задолженность поставщикам и подрядчикам» общая стоимость приобретенных услуг составила 30 916,5 тыс.тенге.
Между тем, по информации налогового органа и данным Деклараций по КПН за 2015 год (очередная, дополнительные) по строке 100.00.009 III «Приобретено ТМЗ, работ и услуг» отражены прочие услуги и работы в сумме 29 904,4 тыс.тенге.
Кроме того в налоговой отчетности по КПН за 2015 год отражена стоимость финансовых услуг, рекламных услуг, работ и услуг, признаваемых последующими расходами, а также работ и услуг, включаемых в первоначальную стоимость фиксированных активов, не подлежащих амортизации всего на сумму 1 936,6 тыс.тенге.
То есть всего стоимость приобретенных услуг, отраженных Компанией «Е» в налоговой отчетности по КПН за 2015 года, составила 31 841,0 тыс.тенге (29 904,4+1 936,6), тогда как по данным бухгалтерского учета общая стоимость приобретенных услуг отражена в сумме 30 916,5 тыс.тенге. Расхождение 924,5 тыс.тенге (31 841,0-30 916,5), на которую по результатам налоговой проверки и была уменьшена стоимость прочих услуг и работ, указанная в строке 100.00.009 III «Приобретено ТМЗ, работ и услуг» Деклараций по КПН за 2015год.
Исходя из изложенного, следует, что результаты налоговой проверки по исключению из вычетов расходов по прочим услугам в сумме 924,5 тыс.тенге, являются обоснованными.
По результатам заседания Апелляционной комиссии, принято решение - оставить обжалуемое уведомление о результатах проверки на уведомление о результатах проверки без изменения, а жалобу без удовлетворения.
