Министерством финансов Республики Казахстан (далее - уполномоченный орган) получена апелляционная жалоба Компании «М» на уведомление о результатах проверки территориального департамента государственных доходов (далее - налоговый орган) о начислении корпоративного подоходного налога с юридических лиц, за исключением поступлений от организаций нефтяного сектора (КПН), налога на добавленную стоимость на произведенные товары, выполненные работы и оказанные услуги на территории РК (НДС), НДС за нерезидента, об уменьшении убытка, не подлежащего уплате в бюджет.
Как следует из материалов дела, налоговым органом проведена комплексная проверка Компании «М» по вопросу правильности исчисления и своевременности уплаты налогов и других обязательных платежей в бюджет, поступлений в пенсионный фонд, социальных отчислений за период с 01.01.2013г. по 31.12.2017г., по результатам которой вынесено уведомление о начислении КПН в сумме 472 182,0 тыс.тенге и пени 135 158,1 тыс.тенге, НДС в сумме 2 998,2 тыс.тенге и пени 5,3 тыс.тенге, НДС за нерезидента в сумме 10 727,1 тыс.тенге и пени 1 350,9 тыс.тенге, об уменьшении убытка, не подлежащего уплате в бюджет в сумме 486 095,9 тыс.тенге.
Компания «М», не согласившись с выводами налогового органа, обратилась с апелляционной жалобой, в которой приводит следующие доводы.
- Относительно увеличения совокупного годового дохода (СГД) за 2015 год на 174 397,1 тыс.тенге в части сумм полученной дебиторской задолженности (расходов будущих периодов)
В жалобе указано, что Компания «К» передает Компании «М» по разделительному балансу от 04.08.2015г. все права и обязанности, возникшие в период с даты утверждения разделительного баланса до регистрации Компании «М» в органах юстиции, с учетом изменений в финансово-экономических показателях, отраженных в разделительном балансе от 30.11.2015г.
Компания «М» считает, что в соответствии со статьями 47, 48 Гражданского кодекса РК (ГК РК) и учитывая, что в процессе реорганизации хозяйственная деятельность не приостанавливалась, изменялись и статьи баланса.
Кроме того, Компанией «М» отмечено, что из разъяснения Министра финансов РК от 12.05.2017г. (dialog.egov.kz) - разделительный баланс составляется по одному экземпляру для каждого выделяющегося государственного учреждения. Разделительный баланс подтверждается подписью руководителя и главного бухгалтера принимающей и передающей стороны с обязательной расшифровкой подписи (фамилия и инициалы). В данном случае принимающая сторона физически не могла завизировать разделительный баланс, так как по состоянию на 04.08.2015г. «принимающей стороны» ни юридически ни фактически не существовало.
При этом по результатам налоговой проверки без указания конкретных причин доход от безвозмездно полученного имущества определен в сумме 174 397,1 тыс.тенге.
Как следует из акта налоговой проверки, Компанией «М» в нарушение подпункта 24) пункта 1 статьи 85, статьи 96 Налогового кодекса от 10.12.2008г. в СГД за 2015 год не отражен доход в виде безвозмездно полученного имущества и других доходов в части безвозмездно полученной дебиторской задолженности и расходов будущих периодов в сумме 174 397,1 тыс.тенге.
В ходе рассмотрения жалобы установлено следующее.
В соответствии с пунктом 1 статьи 85 Налогового кодекса от 10.12.2008г. в СГД включаются все виды доходов налогоплательщика, указанные в подпунктах 1)-24) данного пункта.
Так, подпунктами 16), 24) пункта 1 статьи 85 Налогового кодекса от 10.12.2008г. установлено, что в СГД включаются:
16) доход в виде безвозмездно полученного имущества;
24) другие доходы, не указанные в подпунктах 1) - 23) настоящего пункта.
Согласно пункту 1 статьи 96 Налогового кодекса от 10.12.2008г. если иное не установлено Налоговым кодексом от 10.12.2008г., стоимость любого имущества, в том числе работ и услуг, полученного налогоплательщиком безвозмездно, является его доходом.
Следует указать, что пунктом 3 статьи 12 Налогового кодекса от 10.12.2008г. предусмотрено, что понятия гражданского и других отраслей законодательства РК, используемые в Налоговом кодексе от 10.12.208г. применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства РК, если иное не предусмотрено Налоговым кодексом от 10.12.2008г.
В соответствии с пунктом 4 статьи 45 Гражданского кодекса РК (далее - ГК РК) юридическое лицо считается реорганизованным, за исключением случаев реорганизации в форме присоединения, с момента регистрации вновь возникших юридических лиц.
Согласно пункту 4 статьи 46 ГК РК при выделении из состава юридического лица одного или нескольких юридических лиц к каждому из них в соответствии с разделительным балансом переходят права и обязанности реорганизованного юридического лица.
Пунктами 2 и 3 статьи 47 ГК РК определено, что передаточный акт и разделительный баланс утверждаются собственником имущества юридического лица или органом, принявшим решение о реорганизации юридического лица, и представляются вместе с учредительными документами для регистрации вновь возникших юридических лиц или внесения изменений в учредительные документы существующих юридических лиц.
Непредставление с учредительными документами соответственно передаточного акта или разделительного баланса, а также отсутствие в них положений о правопреемстве по обязательствам реорганизованного юридического лица влечет отказ в государственной регистрации вновь возникших юридических лиц.
Имущество (права и обязанности) переходит к правопреемнику в момент его регистрации, если иное не предусмотрено законодательными актами или решением о реорганизации.
Одновременно с этим, необходимо указать, что согласно статье 6-3 Закона РК «О государственной регистрации юридических лиц и учетной регистрации филиалов и представительств» от 17.04.1995г. (далее - Закон РК о государственной регистрации) при реорганизации субъектов естественных монополий в регистрирующий орган представляется согласие уполномоченного органа, осуществляющего руководство в сферах естественных монополий.
Таким образом, при реорганизации субъектов естественных монополий и регистрации вновь возникших юридических лиц, переход прав и обязанностей реорганизованного юридического лица производится в соответствии с требованиями, установленными ГК РК и Законом РК о государственной регистрации. При этом при реорганизации юридического лица путем выделения права и обязанности реорганизованного юридического лица переходят вновь образованному юридическому лицу (лицам) в соответствии с разделительным балансом.
При этом в соответствии с пунктом 1 статьи 39 Налогового кодекса от 10.12.2008г. при реорганизации юридического лица путем выделения такое лицо в течение трех рабочих дней со дня утверждения разделительного баланса представляет в налоговый орган по месту своего нахождения указанный баланс.
В рассматриваемом случае, как следует из письма от 06.06.2018г. Департамента юстиции приказом от 14.10.2015г. Управления юстиции произведена реорганизация Компании «К» путем выделения из неё Компании «М».
При этом протоколом от 04.08.2015г. собрания участников Компании «К» утвержден разделительный баланс от 04.08.2015г., а также имеется согласие уполномоченного органа, осуществляющего руководство в сферах естественных монополий, на реорганизацию (письмо от 06.10.2015г.).
То есть, учитывая требования гражданского законодательства РК Компании «М» должны перейти права и обязанности Компании «К» (реорганизованного юридического лица) в соответствии с разделительным балансом, утвержденным решением от 04.08.2015г. общего собрания участников Компании «К». В этой связи доводы Компании «М» о том, что права и обязанности к вновь созданному юридическому лицу переходят после регистрации в органах юстиции, на основании финансово-экономических показателях, отраженных в разделительном балансе от 30.11.2015г. являются некорректными. Более того Компания «М» была зарегистрирована в органах юстиции 14.10.2015г.
Наряду с изложенным, в ходе проведения налоговой проверки Компании «М» вручено требование-извещение о предоставлении документов для проведения налоговой проверки, расшифровки строк разделительного баланса, в том числе в части передаваемого имущества и активов, бухгалтерских регистров, пояснения по стоимости работ и услуг, себестоимости товарно-материальных запасов (ТМЗ), включаемых в первоначальную стоимость фиксированных активов, объектов преференции, активов, не подлежащих амортизации за 2015 год, стоимости работ и услуг, себестоимости ТМЗ, признанных расходами будущих периодов.
Компанией на данное требование, в частности предоставлены: протокол от 04.08.2015г. собрания участников Компании «К», разделительный баланс от 04.08.2015г., расшифровки к балансу от 04.08.2015г., в том числе по расходам будущих периодов.
Согласно данным бухгалтерского учета Компании «М» на основании баланса Компании «К» по состоянию на 30.11.2015г. получены имущественные права и обязанности Компании «К», не предусмотренные в разделительном балансе от 04.08.2015г., по разделу «Краткосрочная дебиторская задолженность», включающие суммы дебиторской задолженности и расходов будущих периодов в частности в размере 174 397,1 тыс.тенге. В этой связи по результатам налоговой проверки на основании предоставленных к налоговой проверке расшифровок к разделительному балансу от 04.08.2015г. и балансу от 30.11.2015г. определена сумма доходов в виде безвозмездно полученных сумм дебиторской задолженности и расходов будущих периодов.
Таким образом, учитывая изложенное, следует, что результаты налоговой проверки по увеличению доходов Компании «М» за 2015 год на сумму 174 397,1 тыс.тенге от безвозмездно полученных сумм дебиторской задолженности и расходов будущих периодов, не отраженных в разделительном балансе от 04.08.2015г., утвержденном решением общего собрания участников Компании «К», являются обоснованными.
- Относительно увеличения СГД за 2016 год на 2 022 308,5 тыс.тенге в части сумм авансовых лизинговых платежей
В жалобе указано, что в связи с реорганизацией Компании «К» решением от 04.08.2015г. участников утвержден разделительный баланс, который в соответствии со статьей 39 Налогового кодекса от 10.12.2008г. в установленном порядке представлен в налоговый орган.
Согласно нормам статьи 47 ГК РК и переходным положениям, указанным в разделительном балансе от 04.08.2015г., компания «М», созданная в результате реорганизации путем выделения из Компании «К» зарегистрирована в органах юстиции 14.10.2015г.
При этом учитывая непрерывность производства, имущественные права и обязанности Компании «К» переданы Компании «М» по актам приема-передачи и разделительному балансу от 04.08.2015г. с изменениями финансово-экономических показателей, отраженных в балансе от 30.11.2015г.
По результатам проверки включены в доход от безвозмездно полученного имущества и другие доходы - дебиторская задолженность, указанная в разделительном балансе от 30.11.2015г. по строке «Краткосрочная дебиторская задолженность», неотраженная в разделительном балансе от 04.08.2015г., без учета переданных расходов и показателей по другим строкам баланса.
Как следует из акта налоговой проверки, Компанией «М» в нарушение подпункта 24) пункта 1 статьи 85, статьи 96 Налогового кодекса от 10.12.2008г. в СГД за 2016 год не отражен доход в виде безвозмездно полученного имущества и других доходов в части уменьшения обязательств лизингополучателя по лизинговым платежам (авансовые платежи) в сумме 2 022 308,5 тыс.тенге.
В ходе рассмотрения жалобы установлено следующее.
Согласно пункту 1 статьи 85 Налогового кодекса от 10.12.2008г в СГД включаются все виды доходов, указанные в подпунктах 1) - 24) данного пункта.
При этом при реорганизации субъектов естественных монополий и регистрации вновь возникших юридических лиц, переход прав и обязанностей реорганизованного юридического лица производится в соответствии с требованиями, установленными нормами статей 45, 46, 47 ГК РК статьи 6-3 Закона РК о государственной регистрации.
В рассматриваемом случае, по Договорам, заключенным между Компанией «Б» (Лизингодатель) и Компанией «К» (Лизингополучатель), Компания «К» получила предметы лизинга.
При этом по Дополнительным соглашениям, заключенным между Компанией «Б», Компанией «К» и Компанией «М» (далее - Стороны) в связи с реорганизацией Лизингополучателя (Компания «К») Стороны осуществили замену Лизингополучателя на Нового лизингополучателя и Стороны подтверждают, что Новый лизингополучатель принял на себя все права и обязательства Лизингополучателя по Договору и в дальнейшем именуется Лизингополучатель. При этом Новым Лизингополучателем явилась Компания «М». Дополнительные соглашения вступают в силу с даты его подписания Сторонами.
Следовательно, Компания «М» как Новый лизингополучатель принял на себя все права и обязательства по Договорам финансового лизинга с даты подписания вышеуказанных Дополнительных соглашений, то есть с 12.08.2016г.
В соответствии со статьей 18 Закона РК «О финансовом лизинге» от 05.07.2000г. (далее - Закон о финансовом лизинге) лизингодатель и лизингополучатель, если иное не предусмотрено Законом о финансовом лизинге, договором лизинга или законодательными актами РК, вправе передать все принадлежащие им права по договору лизинга третьим лицам по обоюдному согласию сторон.
При этом, Компании «М» согласно разделительному балансу от 04.08.2015г., утвержденном решением общего собрания участников Компании «К», суммы предоплаты финансового лизинга по Договорам Компании «Б» не передавались.
По вышеуказанным договорам в адрес Компании «М» передана дебиторская задолженность (авансовые платежи по финансовому лизингу) в сумме 2 022 308,5 тыс.тенге согласно балансу от 30.11.2015г. Компании «К», отраженные по разделу «Краткосрочная дебиторская задолженность».
Исходя из изложенного следует, что у Компании «М» уменьшаются обязательства по уплате платежей по финансовому лизингу, в связи с получением от Компании «К» на сумму 2 022 308,5 тыс.тенге сумм авансовым платежей по финансовому лизингу, то есть возникают доходы (в виде безвозмездно полученного имущества и других доходов, не указанных в пункте 1 статьи 85 Налогового кодекса от 10.12.2008г.).
Таким образом, результаты налоговой проверки по увеличению СГД за 2016 год на суммы доходов в виде безвозмездно полученного имущества и других доходов в размере 2 022 308,5 тыс.тенге в связи с уменьшением обязательств Компании «М» по уплате платежей по финансовому лизингу на сумму авансовым платежей по ним, полученных от Компании «К» по балансу от 30.11.2015г., являются обоснованными.
По результатам заседания Апелляционной комиссии принято решение - оставить обжалуемое уведомление о результатах проверки без изменения, а жалобу без удовлетворения
