КТС-табысты түзету

Дау түрі: салық даулары

Салық төлеушінің санаты: заңды тұлға

Салық түрі: КТС

 Қазақстан Республикасының Қаржы министрлігі (бұдан әрі - уәкілетті орган) КТС есептеудің аумақтық Мемлекеттік кірістер департаментін (бұдан әрі – мемлекеттік кірістер органы) тексеру нәтижелері туралы хабарламаға «М» Компаниясының апелляциялық шағымын алды.

Іс материалдарынан көрініп тұрғандай, органа. салықтық міндеттемелерді орындау мәселесі бойынша тақырыптық салықтық тексеру жүргізілді, кезең үшін 2013ж.01.01. бастап 2017ж.31.12. дейін, оның нәтижелері бойынша мұнай секторы ұйымдарының заңды тұлғаларынан (КТС) 1 432 602,2% сомасында корпоративтік табыс салығын есептеу туралы хабарлама шығарылды мың теңге және өсімақы 117 303,1 мың теңге, 424 058,9% сомасында тарихи шығындарды өтеу бойынша төлемдер мың теңге және өсімақы 158 482,3 мың теңге, мұнай секторы ұйымдарынан алынатын пайдалы қазбаларды өндіру салығы (ПҚӨС) барлығы 52 003,6 мың теңге және өсімақы 2 589,8 мың теңге, мұнай секторы ұйымдарынан алынатын экспортқа рента салығы 391 684,8 мың теңге және өсімақы 8 000,5 мың теңге, азайтылған шығын сомасы туралы 831 839,3 мың теңге.

«М» Компаниясы салық органының қорытындыларымен келіспей, апелляциялық шағым түсіріп, салық органының шешімін жоюды сұрады.

1. КТС есептеуге қатысты 2014-2017 жылдар кезеңінде.

1.1. Мұнай жеткізу бойынша табысты түзету 2014-2017 жылдар кезеңінде.

Шағымданған салық сомасын және өсімпұлдың тиісті сомасын есептеуге мыналар негіз болды, бұл 2014-2017жж. «М» Компаниясы компания атына ҚХР бағытында мұнай сату жүзеге асырылды «P».

Мәмілелер екенін ескере отырып «М» Компаниясы осы бағытта өзара байланысты тараппен («P»), содан кейін сыртқы салыстыру арқылы мәмілеге қатысушылар мен өзара байланысты тарап арасындағы және екі және одан да көп тәуелсіз тараптар арасындағы салыстырылатын мәмілелерді салыстыру жүргізілді. Сыртқы салыстыру үшін бағалар қолданылды «А» ресми ақпарат көзінде ай сайын жарияланатын «AM» баспасы (Ұлыбритания).

Бұл ретте бағаны салыстыру бір метрикалық тонна үшін АҚШ долларымен жүргізілді.

Сатудан түскен кірісті түзету тоннадағы сату көлемін тәуелсіз тараптар арасындағы оң баға айырмашылығына көбейту арқылы жүзеге асырылды (ресейлік жеткізілімдер) және Компания және «М» өзара байланысты жағымен. Мұнай көлемі «М» Компания оған мәмілелер (жеткізілімдер) бөлінісінде баррельдегі өткізу көлемін коэффициенттерге бөлу арқылы метрикалық тоннаға ауыстырылды баррельдеу тиісті кезең үшін «М» Компаниясы.

«М» Компаниясы салық органының осы тұжырымымен келіспейді, себебі DAP шарттарында мұнай жеткізу бойынша 2014-2017жж. А. «А» ақпарат көзінің деректеріне сілтеме жасай отырып.

«М» Компаниясы емес осы мәселе бойынша кірісті түзетуге, сондай-ақ нарықтық бағаны есептеуге сәйкес «A» осыған байланысты:

- Компаниямен жасалған 2013ж.12.12. Келісімшарттың 6.3. тармақшасының ережелері ескерілмеген «P» мұнда DAP жеткізу шарттарындағы мұнайдың экспорттық бағасы көрсетілген А. ол келесідей қалыптасады: DAP шарттарындағы түпкілікті баға жеткізу нүктесі (Incoterms) орташа (төмен/жоғары) баға негізінде есептеледі DatedBrent жарияланған «P» МЖӘ-ге шикі мұнайды әрбір жеткізу күніне;

- «Трансферттік баға белгілеу туралы» Қазақстан Республикасының 2008ж.05.07. №67-IV Заңының (бұдан әрі - Трансферттік баға белгілеу туралы Заң) 13-бабының ережелері нарықтық бағаны айқындау кезінде бағалар диапазонын қолдану қажеттігі туралы талап бөлігінде ескерілмеген, ал мұнайдың ең төменгі және ең жоғары мәндерінен есептеу жолымен шығарылмаған статистикалық кедендік бағалары пайдаланылған;

- трансферттік баға белгілеу туралы заң талап еткендей, күнделікті емес, ай сайынғы баға белгілеулер қолданылады. Сату кезіндегі тауарлардың бағасы туралы ақпаратты (жөнелту күніндегі күнделікті баға белгілеулер) орташа айлық мәндермен салыстыруға болмайды, өйткені мұндай жағдайда есептеулерде әрдайым айырмашылық болады;

- пайдаланылған деректер биржаларда қолданылатын және олардың ресми құжаттарында жарияланған биржалық бағалар емес, тек ҚХР кеден органдарының деректері болып табылады, олар шын мәнінде ҚХР кедендік шекарасын кесіп өтетін мұнайдың тіркелген бағалары бойынша статистикалық деректер болып табылады;

- ҚХР бағытында жеткізу кезінде қазақстандық мұнай бағасын ресейлік мұнай бағасымен салыстыруға жол берілмейді, өйткені жеткізілетін мұнай сорттарының сапалық сипаттамалары әртүрлі, көлік иінін және ҚХР нарығына тауарды жеткізу бойынша жұмсалған шығыстарды салыстыруға болмайды, бұл да жарияланатын бағалардың мөлшеріне тікелей әсер етеді. Бұл факт экономикалық жағдайлардың салыстырмалылық принципінің бұзылғандығын көрсетеді;

- ҚХР-ға жеткізілетін ресейлік мұнай бойынша деректер (сұраныс пен ұсыныс) пайдаланылды, ал ҚХР-ға қазақстандық мұнайды жеткізу бойынша нарық жағдайларын (сұраныс пен ұсыныс) ескеру қажет болды.

Осылайша, мәміле бағасын салыстыру «М» Компаниясы басылымда жарияланған ҚХР-ға шикі мұнайдың ай сайынғы импорттық бағасымен «A» бұл мүмкін емес, өйткені бұл дереккөз статистикалық болып табылады және ҚХР-ға жеткізілетін қазақстандық мұнайдың нарықтық құнын көрсетпейді, бірақ ҚХР (DAP А) бағытында мұнайдың экспорттық жеткізіліміне қатысты ақпарат нақты жарияланатын Каспий және Орта Азия елдерінің мұнай және мұнай өнімдері нарықтарына «АР» шолуын басшылыққа алу қажет.

«М» Компаниясы 2014-2017 жылдары ҚХР бағытында экспортталатын қазақстандық мұнайдың нарықтық бағасын айқындау әдіснамасы келісімшарт талаптарымен ғана емес, ресми ақпарат көздерінің деректерімен де расталғанына назар аударады ThomsonReuters, жер қойнауын пайдаланушылар ҚХР бағытында мұнай экспорттайтын Қазақстан Республикасының «М» Компания және (мұнай сатып алушылар) «P». Осыған байланысты «М» Компаниясы тексеру актісінде қолданылатын бағалар орташа статистикалық кедендік бағалар болып табылады және мәміле бағасымен «М» Компания салыстыруға келмейді деп санайды.

Қазақстан Республикасының Қаржы министрлігі Салық кодексінің 186-бабы 1-тармағының негізінде «М» Компаниясына КТС есептеудің дұрыстығы мәселесі бойынша тақырыптық салықтық тексеру тағайындады, Төлем көзіндегі КТС, тарихи шығындарды өтеу бойынша төлем, пайдалы қазбаларды өндіру салығы, рента салығы 2014-2017жж.

Тақырыптық тексеру актісінен шығады.

2017 жылғы 25 желтоқсандағы Салық кодексінің 173-бабына сәйкес салық органдары Қазақстан Республикасының трансферттік баға белгілеу туралы заңнамасында көзделген тәртіппен және жағдайларда мәмілелер бойынша трансферттік баға белгілеу кезінде бақылауды жүзеге асырады.

Бұл ретте, 2017 жылғы 25 желтоқсандағы Салық кодексінің 227-бабының 5-тармағында Қазақстан Республикасының трансферттік баға белгілеу туралы заңнамасында белгіленген жағдайларда және тәртіппен өткізуден түсетін кіріс түзетуге жатады деп көзделген.

Трансферттік баға белгілеу туралы Заңның 10-бабының 6-тармағына сәйкес салық салу объектілерін және (немесе) салық салуға байланысты объектілерді түзету негізінде есепті кезеңдегі осы мәмілелерден түсетін кірістер немесе шығыстар және басқа да салық салу объектілері бағалар диапазоны ескеріле отырып, нарықтық баға негізге алына отырып, Қазақстан Республикасының заңнамасына сәйкес айыппұлдар мен өсімпұлдар қолданыла отырып айқындалғандай, осылайша есептелген салықтарды және бюджетке төленетін басқа да міндетті төлемдерді төлеу жүргізіледі.

Қаралып отырған жағдайда ҚХР-ға экспортқа өткізілетін шикі мұнайдың нарықтық бағасын айқындау мақсатында «М» Компаниясы трансферттік баға белгілеу туралы Заңның 12 және 13-баптарына сәйкес салыстырмалы бақыланбайтын баға әдісі пайдаланылды.

1, 4 және 6 трансферттік баға белгілеу туралы Заңның 13-бабы салыстырмалы бақыланбайтын баға әдісі, егер осы бапта өзгеше көзделмесе, салыстырмалы экономикалық жағдайларда бірдей (ал олар болмаған кезде - біртекті) тауарлар (жұмыстар, көрсетілетін қызметтер) бойынша бағалар диапазоны ескеріле отырып, тауарларға (жұмыстарға, көрсетілетін қызметтерге) мәміле бағасын нарықтық бағамен салыстыру арқылы қолданылады.

Тауардың (жұмыстың, көрсетілетін қызметтің) нарықтық бағасын айқындау кезінде осы тауарды (жұмысты, көрсетілетін қызметті) өткізу сәтіндегі тауарлардың (жұмыстардың, көрсетілетін қызметтердің) бағалары туралы ақпарат ескеріледі.

Егер тауарларды (жұмыстарды, көрсетілетін қызметтерді) өткізуге арналған келісімшарттың талаптарында баға белгілеу кезеңін қолдану көзделген жағдайда, биржалық тауарларға, сондай-ақ биржалық тауарларға баға белгілеуге байланысты биржалық емес тауарларға баға дифференциалды ескере отырып, баға белгілеу кезеңі үшін тауарларға (жұмыстарға, көрсетілетін қызметтерге) күнделікті баға белгілеудің бір ақпарат көзінде жарияланатын кез келгенінің орташа арифметикалық мәні ретінде айқындалады.

Бұл ретте Трансферттік баға белгілеу туралы Заңның 13-бабының 5-тармағына сәйкес дифференциал тауарларды (жұмыстарды, көрсетілетін қызметтерді) тиісті нарыққа жеткізу үшін қажетті, негізделген және құжаттамалық және (немесе) ақпарат көздерімен расталған шығыстарды қамтиды.

Келісімшарттарға сәйкес DAP жеткізу шарттарындағы мұнайдың экспорттық бағасы А. «DAP (A) жеткізу шарттарындағы түпкілікті баға орташа (төмен/жоғары) баға белгілеу негізінде есептеледі Brent (DTD) МЖӘ-ге әрбір мұнай жеткізу күні ДК-де жарияланған А барреліне 6,7 және 5,83 АҚШ доллары мөлшеріндегі дифференциалды шегергенде».

Бұл ретте 2019ж.15.03. Салықтық тексеру актісінен Департамент салыстырылатын мәмілелерді сыртқы салыстыру үшін ақпарат көзінде жарияланатын бағаларға негізделгені шығады «A» «AM» баспалары (Ұлыбритания)». Департамент көрсетілген ақпарат көзінің қолданылуын тексерілетін кезеңде тиісті жарияланымдардың болуымен негіздеді.

Алайда, Департаменттің ақпарат көзін тексеру барысында қолдануы «A», Қазақстан Республикасының Үкіметі мен Қытай Халық Республикасының Үкіметі арасындағы «Қазақстан-Қытай» мұнай құбырын пайдалануды дамыту кезіндегі ынтымақтастықтың кейбір мәселелері туралы Келісімнің талаптарына жауап бермейді.

Көрсетілген Келісімнің 5-бабында мынадай ережелер көзделген: Қазақстан Республикасының Үкіметі мен ҚХР Үкіметі Тараптардың уәкілетті ұйымдарының «Қазақстан-Қытай» мұнай құбыры бойынша тасымалдау маршрутының бәсекеге қабілеттілігін қамтамасыз ету жөніндегі ниеттерін қолдайды. «Қазақстан - Қытай» мұнай құбырының жобалық қуатын жүктеу мақсатында ҚХР Үкіметі ҚХР тарапынан уәкілетті ұйым арқылы ҚХР-ға экспортқа тасымалдау үшін қазақстандық мұнайды тартымды нарықтық бағалар бойынша тартуды қамтамасыз етеді. Мұнайды сатып алу-сату шарттары бойынша баға деңгейі мұнайдың халықаралық баға белгіленімдері негізінде мұнайдың өлшем бірлігі баррелімен айқындалады және өндіру өңіріне қарамастан, барлық қазақстандық жүк жөнелтушілердің мұнайы үшін ҚР мен ҚХР шекарасында бірыңғай болады.

Осылайша, мұнай бағасын айқындау кезінде мұнайдың халықаралық баға белгілеулерін қолдану Заң нормаларына да, көрсетілген халықаралық келісімнің ережелеріне де сәйкес талап етіледі.

Осыған байланысты, тақырыптық тексеру нәтижелері бойынша салық төлеушінің мұнай экспорты кезінде мәміле (өткізу) бағасын айқындау кезінде ресми ақпарат көзі Қазақстан Республикасы Үкіметінің 2009 жылғы 12 наурыздағы «Нарықтық бағалар туралы ресми танылған ақпарат көздерінің тізбесін бекіту туралы» қаулысымен бекітілген «TM» баспасының «CO» (Ұлыбритания) танылды негізделген.

Қолданылған дифференциалға қатысты барреліне 6,7 АҚШ доллары.

Трансферттік баға белгілеу туралы Заңның 2-бабының 7-тармақшасына сәйкес дифференциал - мәміле бағасын немесе ақпарат көзінен алынған бағаны салыстырмалы экономикалық жағдайларға келтіру үшін қолданылатын түзету мөлшері.

Бұл ретте Трансферттік баға белгілеу туралы Заңның 13-бабының 5, 6-тармақтарына сәйкес дифференциал тауарларды тиісті нарыққа жеткізу үшін қажетті, негізделген және құжаттамалық және (немесе) ақпарат көздерімен расталған шығыстарды қамтиды.

Айта кету керек, қазақстандық мұнайдың ҚХР-ға экспорты А-А құбыры арқылы және одан әрі А-ға дейінгі құбыржолдар арқылы жүзеге асырылады. Мұнай өңдеу зауытыныңМӨЗ) ҚХР, компанияның меншігінде «PC». Бұл жағдайда мұнай жүйе арқылы айдалады, оны өзі сатып алады «PC» немесе оның аффилиирленген құрылымдары. Басқа компаниялар жүйеге кіре алмайды.

Қазақстаннан шикі мұнайды жеткізу компанияның МӨЗ-де жүзеге асырылды «PC» жылы Б. ҚХР автономиялық ауданында – У және Д. «PC» мұнай өңдеу зауыты мен компанияның мұнай қоймасы орналасқан орталық Қытайдағы U-L мұнай құбырына тиесілі. Мұнай қоймасы, мұнай өңдеу зауытымен байланысты.

Тиісінше, DAP А (Қазақстан мен ҚХР шекарасы) жеткізу шарттарында қазақстандық мұнайды экспорттау кезінде дифференциал құрамына А-дан ҚХР мұнай өңдеу зауыттарына дейін мұнайды жеткізу бойынша шығыстар, яғни қазақстандық мұнайды межелі нарыққа дейін жеткізу бойынша нақты жұмсалған шығыстар енгізіледі.

Осы шығыстарды растау үшін «М» Компаниясы тексеру барысында және шағым түскен кезде ҚХР аумағы бойынша мұнай тасымалдау шығындарын растайтын құжаттар ұсынылды. А-дан ҚХР мұнай өңдеу зауыттарына мұнай тасымалдау тарифтерін растайтын осы құжаттарға сәйкес А-А құбырынан келетін мұнай МӨЗ бойынша бөлінеді.

Мұнай-химия компаниясының хатына сәйкес Б. 2016ж.18.10. сегменттерде тасымалдау бойынша шығыстар мынаны құрайды: А-Д желісі тоннасына 19,68 юаньды құрайды; Д–У желісі тоннасынаменет 46,76 юань/тонна.

Мұнай-химия компаниясының 2016жылғы 18.10. хатына сәйкес, А-дан Ю-дағы мұнай өңдеу зауытына шикі мұнайды жеткізу құны тоннасына 240,91 юаньды құрайды және транзиттік комиссиялық алымды, құбыр арқылы тасымалдау шығындарын және тасымалдау шығындарын қамтиды.

Мұнай-химия компаниясының хатына сәйкес, 2016ж.13.10. Бастап құбыр арқылы тасымалдау құны Б. 283 юань/тоннаны құрайды, есептеу Сычуань мұнай-химия компаниясы мен Оңтүстік-Батыс құбыр компаниясының маркетинг бөлімі арасында жүзеге асырылады есептелген құбыр арқылы тасымалдау шығындары ретінде. L-ден P терминалына дейін құбыр арқылы тасымалдау құны тоннасына 114,14 юаньды құрайды. Шығындар шикі мұнай бағасының 0,2% құрайды.

Сондай-ақ, бұл шығыстар 2013ж.17.10. «П» АКОО ресми құжатымен расталады.

Сондай-ақ ұсынылған құжаттарға сәйкес (мұнайды тапсыруды қабылдау актілері) А-А құбыры бойынша зауыттар қабылдаған мұнай көлемі әр зауыттан ай сайынғы актілерге сәйкес:

2014 жылы: D - 6 281 344 тонна; U - 761 830 тонна; Yu - 4 275 тонна; Ланьчжоу - 305 307 тонна; Бірге - 4 072 294 тонна;

2015 жылы: Д - 5 499 324 тонна; У - 646 246 тонна; Ю - 2 291 тонна; Л - 99 712 тонна; Бірге - 4 094 772 тонна.

Жоғарыда көрсетілген растайтын құжаттарға сәйкес А-дан ҚХР мұнай өңдеу зауыттарына дейін тасымалдау шығыстарының құны есептелді.

Мәселен, мұнай тасымалдау құны бойынша Б., D-U, A-Y, A-L, L-P және әр мұнай өңдеу зауыты қабылдаған мұнай көлемі туралы мәліметтер негізінде шығындардың өзіндік құны есептелді. Есеп келесідей жүргізілді, ұсынылған құжаттарға сәйкес тасымалдауға арналған юаньдағы тарифтер тоннасына АҚШ долларына аударылды, бұдан әрі құжаттар бойынша ұсынылған ақпаратқа сәйкес тарифтерден ҚҚС алынып тасталады. Көлемдер негізінде, қабылданған мұнай өңдеу зауыттарында бөлінетін мұнай көлемінің үлес салмағы анықталды түсетін А-А құбырынан және қабылданған көлемдердің үлес салмағына сәйкес тасымалдау бойынша шығыстардың орташа құны есептелді, ол тоннасына 25,4 АҚШ долларын құрайды. Әрі қарай, коэффициент негізінде баррельдеу тасымалдау құны барреліне 3,34 АҚШ долларын құрайды.

Сонымен қатар, дифференциалдың бөлігі ретінде және басқа шығындар, кеден брокерінің ілеспе қызметтері (барреліне 0,07 АҚШ доллары), инспекциялық қызметтер (барреліне 0,002 АҚШ доллары), А терминалындағы алымдар (барреліне 0,11 АҚШ доллары), кедендік ресімдеу бойынша шығыстар (барреліне 0,02 АҚШ доллары), және трейдер маржасы (Барреліне 0,20 АҚШ доллары) ұсынылған ақпарат негізінде «М» Компания.

Жоғарыда айтылғандарды ескере отырып, дифференциал барреліне 3,75 АҚШ долларын құрады.

Бұл ретте дифференциалдың құрамында ұсынылған құжаттарға сәйкес мұнайды тиісті нарыққа дейін тасымалдау кезінде туындайтын барлық шығыстар (мұнайды құбырлар арқылы айдау тарифі, мұнай құю терминалдарының қызметтері, кеден брокерінің қызметтері, инспекция, кедендік ресімдеу қызметтері және сауда маржасы) ескерілді.

ҚХР аумағы бойынша нақты шығыстар бойынша сатып алушы ұсынған құжаттарды талдау, оның ішінде 5 МӨЗ (Д) негіздемелері мен растамалары, Б., Шығындар мен тарифтер бойынша заңнамалық нормалар, актілер мен шоттар, жиынтық кестелер бөлінген мұнайдың үлес салмағына сәйкес дифференциалды (ҚХР аумағы бойынша тасымалдау шығыстарының құны) көрсетеді түсетін жоғарыда аталған зауыттар бойынша АА құбыры барреліне 3,75 АҚШ долларын құрайды.

Жоғарыда айтылғандарды ескере отырып, ҚХР бағытында экспортталатын мұнайдың нарықтық бағасын айқындау үшін ақпарат көзінің деректерін ескеру қажет Platts мұнай бағасы бойынша Brent DTD барреліне 3,75 АҚШ доллары мөлшерінде құжатталған дифференциалды қолданады.

«М» Компаниясы Еуропа бағытында FOB U-L шарттарында мұнай жеткізу бойынша есептеулерге шағымданбайды.

Осылайша, тақырыптық тексеру нәтижелері бойынша «М» Компаниясының дербес түзетуін ескере отырып, КТС салу мақсатында түзетілетін кіріс 2014 ж. құрады. барлығы 524 311,4 мың теңге, 2015 жылы 479 806,4% құрайды мың теңге, 2016 жылы 584 044,4% құрайды мың теңге, 2017 жылы 70 677,4% құрайды мың теңге.

Ал, шағымданған салықтық тексеру нәтижелері бойынша (2019ж.15.03. акт) ҚХР бағытындағы «P» Компаниясының атына мұнай сатудан түзетілген кіріс 2014 ж. құрады. барлығы 844 971,1 мың теңге, 2015ж. барлығы 708 543,7 мың теңге, 2016ж. барлығы 403 201,1 мың теңге, 2017ж. сомасы 0 теңге.

Осылайша, тақырыптық тексеру нәтижелері бойынша (2023ж.28.03. акті) 2014-2017 жылдары ҚХР бағытында «P» Компаниясының атына мұнай сатудан түскен табысқа түзету жүргізу бөлігінде шағымданған салықтық тексеру нәтижелері (2019ж.15.03. акті) 297 876,5% сомасында мың теңге расталған жоқ.

2017 жылғы 25 желтоқсандағы Салық кодексінің 186-бабының 5-тармағына сәйкес шағымды қарау нәтижелері бойынша шешім тақырыптық және (немесе) қайта тақырыптық тексерулер нәтижелері ескеріле отырып шығарылады.

Баяндалғанды негізге ала отырып, 2017 жылғы 25 желтоқсандағы Салық кодексінің 186-бабының 5-тармағына сәйкес 2014-2017 жылдары ҚХР бағытындағы «P» Компаниясының атына мұнай өткізуден түскен табысқа 297 876,5% сомасында түзету жүргізу мың теңге 2019ж.15.03. шағымданған салықтық тексеру актісінің нәтижелері бойынша негізсіз болып табылады.

1.2.   2014-2017 жылдар кезеңінде трансферттік баға белгілеу бойынша түзетілген кіріс сомасына есептелген төлем көзінен ұсталатын (төлем көзінен КТС) резидент емес заңды тұлғалардан КТС есептеуге қатысты.

Салық кодексінің 12-бабы 1-тармағының 14) тармақшасын бұзу шағым жасалған салық сомасын және өсімпұлдың тиісті сомасын есептеу үшін негіз болды.

Салық органының осы тұжырымымен «М» Компаниясы төлем көзінен КТС есептеу 2008 жылғы 10 желтоқсандағы «Салық және бюджетке төленетін басқа да міндетті төлемдер туралы» Қазақстан Республикасы Кодексінің 12-бабы 1-тармағының 14) тармақшасы негізінде «М» Компаниясы мен мұнай сатып алушы - «Р» Компаниясы арасындағы жеткізілімдер бойынша нарықтық бағаны түзетуді дивидендтер деп тану себебінен туындағандықтан келіспейді. (Салық кодексі).

«М» Компаниясы даулап отырған төлем көзінен салық салынатын КТС есептеу DAP шарттарында мұнай жеткізу мәселесі бойынша кірісті түзету негіздерімен тікелей байланысты болғандықтан А. ҚХР бағытында 2014-2017 жж., онда осы бөліктегі істі шешу кезінде «М» Компаниясы келіспеушіліктің барлық баяндалған негіздерін ескеруді және төлем көзінен жүргізілген КТС есептеуді жоюды сұрайды.

Бұл ретте «М» Компаниясы төлем көзінде КТС есептеу кезінде Қазақстан Республикасының Үкіметі мен Сингапур Республикасының Үкіметі арасындағы КТС төлеу туралы Келісімнің нормасы ескерілмей, 15% мөлшеріндегі мөлшерлеме қолданылғанын атап өтеді. болдырмау Қазақстан Республикасының 2007 жылғы 29 мамырдағы заңымен ратификацияланған табысқа салынатын салықтарға қатысты қосарланған салық салу және салық салудан жалтаруға жол бермеу туралы (бұдан әрі - Келісім).

«М» Компаниясының дәлелдерін тексеріп, салық органы ұсынған материалдарды зерттей келе, уәкілетті орган мынадай қорытындыға келді.

Салық кодексінің 12-бабы 1-тармағының 14) тармақшасына сәйкес дивидендтер түрінде акционер, қатысушы, құрылтайшы немесе олардың өзара байланысты тарапы заңды тұлғадан алатын табыс болып табылады:

- тауарлардың, жұмыстардың, көрсетілетін қызметтердің нарықтық бағасы мен осындай тауарлар, жұмыстар, көрсетілетін қызметтер акционерге, қатысушыға, құрылтайшыға немесе олардың өзара байланысты тарапына өткізілген баға арасындағы оң айырма;

- тауарлардың, жұмыстардың, көрсетілетін қызметтердің нарықтық бағасы мен осындай тауарлар, жұмыстар, көрсетілетін қызметтер акционерден, қатысушыдан, құрылтайшыдан немесе олардың өзара байланысты тарапынан сатып алынған баға арасындағы теріс айырма.

Салық кодексінің 12-бабы 1-тармағының 14) тармақшасында көрсетілген оң немесе теріс айырма салық салу объектілерін түзету кезінде айқындалады. Бұл ретте салық салу объектілерін түзету Қазақстан Республикасының трансферттік баға белгілеу туралы заңнамасында белгіленген жағдайларда және тәртіппен жүргізіледі.

Бұл жағдайда «М» Компаниясы шикі мұнайды «Р» Компаниясына сатты

Трансферттік баға белгілеу туралы Заңның 2-бабының 16) тармақшасына сәйкес мәмілеге қатысушылар болып табылады. Сондай-ақ, «В» Компаниясының (Швейцария) деректеріне сәйкес, Заңның 18-бабы 1-тармағының 3) тармақшасына сәйкес аталған Компаниялар «P» еншілес компаниялары болып табылады.

Осылайша, «М» Компаниясы мен «Р» Компаниясы арасындағы өзара есеп айырысу нәтижесінде туындаған кірістер Салық кодексінің 12-бабы 1-1-тармағы 1) тармақшасының талаптарына сәйкес дивидендтер болып табылады.

Салық кодексінің 192-бабына сәйкес дивидендтер нысанындағы кірістер резидент еместің Қазақстан Республикасындағы көздерден кірістері болып танылады.

Салық кодексінің 193-бабының 1-тармағына сәйкес қызметін тұрақты мекеме құрмай жүзеге асыратын бейрезидент заңды тұлғаның Салық кодексінің 192-бабында айқындалған кірістеріне шегерімдер жүзеге асырылмай, төлем көзінен корпоративтік табыс салығы салынады.

Бұл ретте төлем көзінен корпоративтік табыс салығының сомасын салық агенті Салық кодексінің 192-бабында көрсетілген төлем көзінен салық салынатын кірістер сомасына Салық кодексінің 194-бабында белгіленген мөлшерлемелерді қолдану арқылы есептейді.

Төлем көзінен салық салынатын табыстар бойынша корпоративтік табыс салығын есептеуді және ұстауды салық агенті жүргізеді:

1) есептелген және төленген кірістер бойынша - бейрезидент–заңды тұлғаға кірістер төленген күннен кешіктірмей;

2) шегерімге жатқызылған, есептелген және төленбеген кірістер бойынша корпоративтік табыс салығы бойынша декларацияны табыс ету үшін Салық кодексінің 149-бабының 1-тармағында белгіленген мерзімнен кешіктірмей табыс етеді.

Салық кодексінің 193-бабының 4-тармағына сәйкес табысты төлеу деп қолма-қол және (немесе) қолма-қол емес нысандарда ақшаны, бағалы қағаздарды, қатысу үлесін, тауарларды, мүлікті беру, жұмыстарды орындау, қызметтерді көрсету, Қазақстан Республикасындағы көздерден кірістерді төлеу бойынша бейрезидент алдындағы берешекті өтеу есебіне жүргізілетін борыш талаптарын есептен шығару немесе есепке жатқызу түсініледі.

Салық кодексіне және Қазақстан Республикасының трансферттік баға белгілеу туралы заңнамасына сәйкес салық салу объектілерін түзету кезінде туындайтын дивидендтерге салық салу жағдайында табыс төлемі деп Салық кодексінің 12-бабы 1-тармағы бірінші бөлігінің екінші-бесінші абзацтарына және 14) тармақшасының екінші бөлігіне сәйкес кірісті айқындау түсініледі.

Бұл ретте корпоративтік табыс салығы бойынша декларацияны табыс ету үшін Салық кодексінің 149-бабының 1-тармағында белгіленген мерзім табысты төлеу күні болып табылады.

Салық кодексінің 194-бабының 6) тармақшасына сәйкес қызметін тұрақты мекеме құрмай жүзеге асыратын бейрезиденттің Қазақстан Республикасындағы көздерден алатын табыстарына салық салынуға жатады құн өсімінен, дивидендтерден, сыйақылардан, роялтиден түсетін кірістер бойынша төлем көзінен 15 пайыз мөлшерлеме бойынша.

Сондай-ақ, Қазақстан Республикасының Үкіметі мен Сингапур Республикасының Үкіметі арасындағы «Қазақстан болдырмау (Сингапур, 2006ж.19.09.) (бұдан әрі -Келісім) осы Келісім Уағдаласушы Мемлекеттердің бірінің немесе екеуінің де резиденттері болып табылатын тұлғаларға қолданылады.

Келісімнің 2-бабының 1 және 2-тармақтарына сәйкес Уағдаласушы Мемлекеттің немесе оның әкімшілік бөлімшелерінің немесе орталық немесе жергілікті билік органдарының атынан алынатын табысқа салынатын салықтарға оларды алу әдісіне қарамастан қолданылады.

Иеліктен шығарудан, жылжымалы немесе жылжымайтын мүліктен алынатын табыстарға салынатын салықтарды қоса алғанда, табыстың жалпы сомасынан немесе табыстың жекелеген элементтерінен алынатын салықтардың барлық түрлері табыс салығы болып есептеледі.

Жоғарыда айтылғандардан Келісімнің 2-бабының ережелері табыс салығына қолданылады. Бұл ретте резидент еместің кірісіне енгізілетін барлық салықтар табысқа салынатын салықтар болып танылады.

Келісімнің 10-бабының 1, 2-тармақтарына сәйкес Уағдаласушы Мемлекеттің резиденті болып табылатын компания екінші Уағдаласушы Мемлекеттің резидентіне төлейтін дивидендтерге осы екінші Мемлекетте салық салынуы мүмкін.

Алайда, мұндай дивидендтерге резиденті дивидендтер төлейтін компания болып табылатын Уағдаласушы Мемлекетте және осы Мемлекеттің заңнамасына сәйкес салық салынуы мүмкін, бірақ егер дивидендтердің нақты иесі екінші Уағдаласушы Мемлекеттің резиденті болып табылса, онда осылайша алынатын салық мыналардан аспауға тиіс:

а) дивидендтердің жалпы сомасының 5% -ы, егер нақты иесі дивиденд төлейтін компания капиталының кем дегенде 25% -на тікелей иелік ететін компания болса;

1. b) барлық басқа жағдайларда дивидендтердің жалпы сомасының 10%.

Келісімнің 5-тармағында «дивидендтер» термині осы бапта пайдаланылған кезде борыштық талаптар болып табылмайтын, пайдаға қатысатын акциялардан немесе басқа да құқықтардан түсетін табысты, сондай-ақ пайданы бөлетін компания резиденті болып табылатын Уағдаласушы Мемлекеттің заңнамасына сәйкес акциялардан түсетін табыс сияқты салықтық реттеуге жататын басқа да корпоративтік құқықтардан түсетін табысты білдіреді деп белгіленген.

Қарастырылып отырған жағдайда бейрезиденттің табысы салықтар ұсталмай толық төленді, тиісінше, бейрезиденттің салықтарына байланысты міндеттемелердің туындамауына байланысты Келісімнің ережелері қолданыла алмайды.

Қаралып отырған жағдайда, «М» Компаниясы «P» Компаниясының (ҚХР) кірісін төлеу кезінде төлем көзінен КТС ұстамады, тиісінше, Конвенцияның ережелері қолдануға жатпайды. Осыған байланысты «М» Компаниясынің бейрезиденттің атына дивидендтер түрінде жүргізген төлемдеріне төлем көзінен 15% мөлшерлеме бойынша КТС салынуға жатады.

Осылайша, Салық кодексінің 12-бабы 1-тармағының 14) тармақшасына сәйкес туындаған табыстарға (дивидендтерге) есепті салық кезеңінен кейінгі жылдың 31 наурызынан кешіктірілмей төлеу мерзімімен 15 процент ставка бойынша төлем көзінен салық салынады.

Тақырыптық тексеру нәтижелері бойынша төлем көзінен КТС салу мақсатында түзетілген кіріс 2014ж. құрады. барлығы 572 068,1 мың теңге, төлеу мерзімі 2015ж.31.03., 2015ж. барлығы 486 578,9 мың теңге, төлеу мерзімі 2016ж.31.03., 2016ж. барлығы 623 662,2 мың теңге, төлеу мерзімі 2017ж.31.03.

Шағымданған салықтық тексеру нәтижелері бойынша (2019ж.15.03. актісі) төлем көзінен КТС салу мақсатында түзетілген кіріс 2014ж. құрады. барлығы 892 727,9 мың теңге, 2015ж. барлығы 715 316,2 мың теңге, 2016ж. барлығы 442 818,9 мың теңге.

Тиісінше, тақырыптық тексеру нәтижелері бойынша (2023ж.28.03. актісі) 2014-2017жж. төлем көзінен КТС бойынша түзету жүргізу бөлігінде шағымданған салықтық тексеру нәтижелері (2019ж.15.03. Актісі) 55 283,1% сомасында мың теңге расталған жоқ.

Баяндалғанды ескере отырып, 2017 жылғы 25 желтоқсандағы Салық кодексінің 186-бабының 5-тармағына сәйкес төлем көзінен КТС есептеу, жеткізу бойынша нарықтық бағаны түзетуді «М» Компаниясы мен мұнайды сатып алушы - «P» Компаниясы арасында 2014-2017жылдар үшін 55 283,1% сомасында 15% мөлшерлемені қолдана отырып, трансферттік баға белгілеу бойынша түзетілген кіріс сомасына есептелген дивидендтермен тануға байланысты мың теңге 2019ж.15.03. шағымданған салықтық тексеру нәтижелері бойынша негізсіз болып табылады.

1.3.   2014-2017 жылдар кезеңінде шығынның азаюына қатысты.

Салық кодексінің 137-бабын бұзу көшірілген залалдардың шағым жасалған сомасын азайтуға негіз болды.

«М» Компаниясы салық органының осы тұжырымымен келіспейді, себебі көшірілетін залал сомасын азайту салық салынатын табысты заңсыз түзетуге байланысты жүргізілді.

«М» Компаниясының дәлелдерін тексеріп, салық органы ұсынған материалдарды зерттей келе, уәкілетті орган мынадай қорытындыға келді.

Салық кодексінің 136-бабының 1-тармағына сәйкес шегерімдердің Салық кодексінің 99-бабында көзделген түзетулер ескеріле отырып, жылдық жиынтық табыстан асып кетуі кәсіпкерлік қызметтен болған залал деп танылады.

Қаралып отырған жағдайда тексеру барысында 2014-2017 жылдар кезеңінде КТС есептеу кезінде бұзушылықтар анықталды, олар көшірілетін залалды азайтуға және КТС есептеуге, осыған байланысты соманы азайтуға әкеп соқты 2019ж.15.03. шағымданған салықтық тексеру актісінің нәтижелері бойынша КТС аудару және есептеу негізделген.

1. 2015-2017 жылдар кезеңіндегі шегерімдердің азаюына қатысты.

2.1. 2015-2017 жылдар кезеңінде тіркелген активтерді 4-топтан 1-топқа (жоғары вольтты желілер) ауыстыруға байланысты амортизациялық аударымдар бойынша шегерімдерді азайту.

Шағымданған салық сомасын және өсімпұлдың тиісті сомасын есептеу үшін Қазақстан Республикасының «ҚР АК 12-2009 Негізгі қорлар жіктеуіші» Мемлекеттік жіктеуішіне (бұдан әрі - ҚОФ) сәйкес жоғары вольтты электр беру желілері 131.240000 «Электр беру және байланыс желілері» кіші бөлімінің 130.000000 «Құрылыстар» класына жататындығы негіз болды, осыған байланысты жоғары вольтты желілерді 4-топтан 1-топқа ауыстыру жүргізілді, нәтижесінде 20 328,0% мөлшерінде КТС есептелді. мың теңге.

Салық органының осы тұжырымымен «М» Компаниясы келіспейді, себебі электр беру желілері «ҚР АК 12 - 2009 Негізгі қорлар жіктеуіші» ұлттық жіктеуішіне сәйкес «Құрылыстар» кіші бөлімінің «Беру құрылғылары» тобына жататындықтан, тиісінше, «М» Компаниясы оларды тіркелген активтердің IV тобына жатқызды және амортизацияның шекті нормасы бойынша 15% мөлшерінде амортизациялық аударымдар жүргізді.

Қазақстан Республикасының Қаржы министрлігі Салық кодексінің 186-бабы 1-тармағының негізінде «М» Компаниясына КТС есептеудің дұрыстығы мәселесі бойынша қайта тақырыптық салықтық тексеру тағайындады, 2014-2017жж.

«М» Компаниясының дәлелдерін тексеріп, салық органы ұсынған материалдарды зерттей келе, уәкілетті орган мынадай қорытындыға келді.

2008 жылғы 10 желтоқсандағы Салық кодексінің 120-бабының 1-тармағына сәйкес тіркелген активтердің (бұдан әрі – ТҚ) құны Салық кодексінде белгіленген тәртіппен және шарттарда амортизациялық аударымдарды есептеу арқылы шегерімге жатқызылады.

2008 жылғы 10 желтоқсандағы Салық кодексінің 120-бабының 2-тармағымен. әрбір кіші топ, топ бойынша амортизациялық аударымдар амортизация нормаларын қолдану жолымен, бірақ салық кезеңінің соңындағы кіші топтың, топтың құндық балансына осы тармақтың 1) - 4) тармақшаларында белгіленген шекті нормалардан жоғары емес (I топ ФА - 10%, II топ - 25%, III топ - 40%, IV топ - 15%) айқындалатыны анықталды.

2008 жылғы 10 желтоқсандағы Салық кодексінің 117-бабы 1-тармағының 1), 4) тармақшаларына сәйкес ФА-ны есепке алу КОФ-қа сәйкес қалыптастырылатын топтар бойынша мынадай тәртіппен жүзеге асырылатынын көрсету қажет:

1) ФА І тобы - Мұнай, газ ұңғымалары мен беру құрылғыларын қоспағанда, ғимараттар, құрылыстар;

4) IV топ ФА - ФА, басқа топтарға енгізілмеген, оның ішінде мұнай, газ ұңғымалар, беру құрылғылары, машиналар мен жабдықтар мұнай және газ өндіру.

Осылайша, амортизациялық аударымдарды есептеу үшін FA есебі KOF сәйкес құрылған топтар бойынша жүргізіледі.

Сонымен қатар, 2008 жылғы 10 желтоқсандағы Салық кодексінің 12-бабының 3-тармағына сәйкес, егер Салық кодексінде өзгеше көзделмесе, Салық кодексінде пайдаланылатын ҚР заңнамасының азаматтық және басқа да салаларының ұғымдары ҚР заңнамасының осы салаларында пайдаланылатын мағынада қолданылады.

ҚОФ құрылымы екі блоктан тұрады: сәйкестендіру және атау. Сәйкестендіру блогы иерархиялық әдіспен салынған және сандық кодты қолдана отырып, көп сатылы жіктеу жүйесі мен дәйекті кодтау жүйесіне ие.

KOF-тің әр позициясы 9 таңбалы сандық код пен атауды қамтиды. Жіктеуіште объектілер топтарын құруға арналған 9 таңбалы кодтардың жалпы құрылымы бөлімдер, бөлімдер, топтар, сыныптар және түрлер түрінде ұсынылған.

KOF сәйкес топ - бұл бөлімшені құрамы бойынша жүйелеу. Сыныптар жіктеу объектілерінің егжей-тегжейін қамтамасыз етеді. Түрлер бөлінген сыныпты қажетті бөлшектермен ашады.

Қаралып отырған жағдайда «Беру құрылғылары» ФА ҚОФ сәйкес 131.000000 «Беру құрылғылары» тобына жіктеледі және 130.000000 «Құрылыстар» кіші бөліміне кіреді.

Демек, КОФ сәйкес «Беру құрылғылары» (қызмет түрлеріне, өнімдер мен қызметтерге қарамастан) 130.000000 «Құрылыстар» кіші бөлімінің 131.000000 «Беру құрылғылары» коды бойынша жіктеуге жатады, яғни басқа топтарға енгізілмеген «ФА» IV тобына жатады, оның ішінде мұнай, газ ұңғымалары, беру құрылғылары, машиналар мен жабдықтар мұнай және газ өндіру».

Осылайша, ҚОФ ережелерін ескере отырып және 2008жылғы 10.12. Салық кодексінің 120-бабының 1-тармағы мен 2-тармағына сәйкес 2018жылғы 13.09. тексеру актісі бойынша ФА IV тобынан беру құрылғыларын алып тастау және оларды ФА І тобына жатқызу және тиісінше тақырыптық салықтық тексеру нәтижелері бойынша КТС есептеу бөлігінде тексерілетін салық кезеңі үшін амортизациялық аударымдар бойынша шегерімдер сомаларын азайту расталмады.

Осыған байланысты, 2017 жылғы 25 желтоқсандағы Салық кодексінің 186-бабының 5-тармағына сәйкес жоғары вольтты электр беру желілерін IV топтан 1 топқа ауыстыруға байланысты амортизациялық аударымдар бойынша шегерімдерді азайту және 20 328,0 сомасында КТС тиісті есептеу мың теңге 2019ж.15.03. шағымданған салықтық тексеру актісінің нәтижелері бойынша негізсіз болып табылады.

2.2.   2017 жылғы кезеңде амортизацияның қосарлы нормасын қолдануға байланысты мұнай дайындау қондырғысы бойынша амортизациялық аударымдарды азайту.

Шағымданған салық сомасын және өсімпұлдың тиісті сомасын есептеу үшін 2017 жылы енгізілген КТС Қазақстан Республикасында алғаш рет пайдалануға берілген объект болып табылмайтыны негіз болды, өйткені осы объектіні іске қосу актісінде «М» Компаниясының КТС кеңейту» көрсетілген, осыған байланысты КТС объектісіне амортизацияның қос нормасы жойылды және 24 576,5% мөлшерінде КТС сомасы есептелді мың теңге.

Сондай-ақ, объектішілік ҚОФ негізіндегі жол (УПН ішінде) және қоршау (УПН айналасында) құрылыстарға жатады, осыған байланысты олар 4 топтан 1 топқа ауыстырылды.

«М» Компаниясы салық органының осы тұжырымымен келіспейді, өйткені «М» Компаниясы жаңадан енгізілген объект ретінде мұнай дайындау қондырғысы объектісіне (бұдан әрі - МДҚ) амортизацияның қос нормасын қолданды, өйткені барлық ұсынылған құжаттар құрылыс-монтаждау жұмыстарының жаңа объектіні салу мақсатында жүргізілгенін дәлелдейді және растайды.

«М» Компаниясы бұл объектілерді тіркелген активтердің 1-тобына жатқызуды негізсіз деп санайды, өйткені металл қоршаулар бөлшектеледі және қажет болған жағдайда оларды ерекше уақыт пен еңбек шығындарынсыз басқа объектілерге ауыстыру мүмкіндігі бар және тиісінше құрылыстарға ешқандай түрде жатқызыла алмайды. Қатысты «Объектішілік жолдар» бұл жолды құрылыстарға жатқызуға болмайды, өйткені ол UPN объектілеріне кіру құралы ретінде, UPN жұмысының өндірістік циклін қолдау үшін қолданылады және UPN құрамына кіреді, сондықтан аударма «Объектішілік жолдар» және 4-топтан 1-топқа UPN қоршаулары, сондай-ақ UPN үшін амортизацияның қосарлы нормасын жою заңсыз болып табылады.

«М» Компаниясының дәлелдерін тексеріп, салық органы ұсынған материалдарды зерттей келе, уәкілетті орган мынадай қорытындыға келді.

2017 жылы «М» Компаниясы кешен бойынша мұнай дайындау қондырғысын жүргізді.

Қазақстан Республикасының аумағында алғаш рет пайдалануға берілген тіркелген активтер бойынша 2008 жылғы 10 желтоқсандағы Салық кодексінің 120-бабының 6-тармағына сәйкес жер қойнауын пайдаланушы пайдаланудың бірінші салық кезеңінде осы тіркелген активтер кемінде үш жыл жиынтық жылдық кіріс алу мақсатында пайдаланылған жағдайда амортизацияның қосарланған нормалары бойынша амортизациялық аударымдарды есептеуге құқылы.

Қаралып отырған жағдайда, УПН объектілеріне амортизацияның қос нормасы қолданылды, ал IV топтан I топқа ауыстырылған негізгі құралдар Қазақстан Республикасының аумағында алғаш пайдалануға берілген активтер болып табылмайды. Бухгалтерлік есеп деректеріне сәйкес көрсетілген активтер алдыңғы кезеңдерде «М» Компаниясының балансында тұрады (кері-2410 шоты бойынша сальдо ведомосі).

«М» Компаниясы 2017 жылы УПН-ге амортизацияның қос нормасын қолданды, ал УПН алдыңғы кезеңдерде пайдалануға берілді, бұл ретте 2017 жылы УПН объектісін кеңейту жүргізілді, бұл 2017жылғы 09.10. пайдалануға қабылдау актісімен расталады.

2008 жылғы 10 желтоқсандағы Салық кодексінің 120-бабының 1-тармағына сәйкес тіркелген активтердің құны Салық кодексінде белгіленген тәртіппен және шарттарда амортизациялық аударымдарды есептеу арқылы шегерімге жатқызылады.

2008 жылғы 10 желтоқсандағы Салық кодексінің 120-бабының 2-тармағымен. әрбір кіші топ, топ бойынша амортизациялық аударымдар амортизация нормаларын қолдану жолымен, бірақ салық кезеңінің соңындағы кіші топтың, топтың құндық балансына осы тармақтың 1) - 4) тармақшаларында белгіленген шекті нормалардан жоғары емес (I топ ФА - 10%, II топ - 25%, III топ - 40%, IV топ - 15%) айқындалатыны анықталды.

Салық кодексінің 117-бабы негізінде тіркелген активтерді есепке алу техникалық реттеу және метрология жөніндегі уәкілетті мемлекеттік орган белгілеген сыныптамаға сәйкес қалыптастырылатын топтар бойынша жүзеге асырылады.

2018жалғы 13.09. шағымданған тексеру актісі бойынша Салық кодексінің 117-бабын бұза отырып, «М» Компаниясы активтерді топтарға дұрыс бөлмегені анықталды тексеру нәтижелері бойынша IV топтан (Басқа топтарға енгізілмеген тіркелген активтер) I топқа (Ғимараттар, құрылыстар) мынадай активтер ауыстырылды: УПН объектілік жолының ішінде, УПН металл қоршауы. Негізгі құралдар жіктеуішіне сәйкес жоғарыда аталған активтер келесі сыныптарға жіктеледі:

- автожол, 130.000000 «Құрылыстар» 132.110000 «Автомагистральдар (жер үстіндегіден басқа), көшелер, жолдар» кіші бөлімі.

- қоршаулар, 130.000000 «Құрылыстар».

Қаралып отырған жағдайда «Автожолдар мен қоршаулар» ҚҚ ҚОФ сәйкес «Құрылыстар» тобына жіктеледі және 130.000000 «Құрылыстар» кіші бөліміне кіреді.

«Құрылыстар» ҚОФ сәйкес 130.000000 коды бойынша жіктеуге жатады және ФА І тобына жатады.

Осылайша, тақырыптық тексеру нәтижелері бойынша (2023ж.28.03. акт) амортизацияның қос нормасы және 24 576,5% сомасында КТС тиісті есептеу қолданылған тіркелген активтер бойынша шегерімдерді азайту бөлігінде шағымданатын салықтық тексеру нәтижелері (2019ж.15.03. акт мың теңге расталды.

Осыған байланысты, 2017ж.25.12. Салық кодексінің 186-бабының 5-тармағына сәйкес аударымға байланысты УПН объектілеріне амортизациялық аударымдар бойынша шегерімдерді азайту объектішілік 4 топтан 1 топқа дейінгі жолдар мен қоршаулар және 24 576,5 мөлшерінде КТС есептеу мың теңге 2019ж.15.03. шағымданған салықтық тексеру актісінің нәтижелері бойынша негізделген.

2.3. 2016-2017 жылдар кезеңінде тауарлық-материалдық қорлар (бұдан әрі – ТМҚ) (бұрандалы сорғының қосалқы бөлшектері) сомасына шегерімдерді азайту.

Шағым жасалған салық сомасын және өсімпұлдың тиісті сомасын есептеу үшін «өткізілген тауарлар бойынша шығыстар» жолы бойынша шегерімдер бөлігінде 7 793,1% мөлшерінде ауытқу негіз болды мың теңге 2016ж. және 42 862,1 мың теңге 2017 жылы «М» Компаниясының күрделі құрылысқа жұмсалған шығыстарды түзетпеуі нәтижесінде пайда болды. бөлшектеу бұл ретте материал «К» кен орнының қоймасына қайтарылды.

Салық органының осы тұжырымымен «М» Компаниясы бухгалтерлік есеп мақсатында қосалқы бөлшектерге бөлшектенгеннен кейін аяқталмаған құрылыс шотынан (бұдан әрі - МТЖ) қоймаға түскен бұрандалы сорғылар олардың бір бөлігін қоймадағы қалдық ретінде, ал бір бөлігін МТЖ-ға берілген ТМҚ ретінде көрсеткендіктен, «М» Компаниясы келіспейді.

Бұл ретте салықтық есепке алу мақсатында «М» Компаниясы ЖҚС-дан қоймаға ауыстырылған бұрандалы сорғылар бойынша тиісті түзетулер жүргізген жоқ бөлшектеу.

НЗС-да қосалқы бөлшектерді пайдалану жөніндегі операцияларды «М» Компаниясы 2016 жылғы бухгалтерлік есепте көрсетті. барлығы 502,8 мың теңге және 3 356,6 мың теңге, бұл 2016ж.01.06. және 2017ж. бухгалтерлік анықтамамен расталады. мың теңге және 18 461,5 мың теңге, бұл 2017ж.01.04. бухгалтерлік анықтамамен расталады.

Осылайша, сорғылардың қосалқы бөлшектер түріндегі бөлігі «М» Компаниясының қоймаларында қалғанын ескермей, тексеру барысында шегерімдерге түзету енгізілді.

«М» Компаниясының дәлелдерін тексеріп, салық органы ұсынған материалдарды зерттей келе, уәкілетті орган мынадай қорытындыға келді.

Салық салу мақсатында ТМҚ есебі Салық кодексінің 57-бабы 5-тармағының негізінде Халықаралық қаржылық есептілік стандарттарына (бұдан әрі - ХҚЕС) және Қазақстан Республикасының бухгалтерлік есеп пен қаржылық есептілік туралы заңнамасының талаптарына сәйкес жүргізіледі.

Қазақстан Республикасы Қаржы министрінің 2007 жылғы 23 мамырдағы №185 бұйрығымен бекітілген шоттардың үлгілік жоспарының 11-тармағына сәйкес әдеттегі қызмет барысында немесе сатуға арналған өндіріс процесінде немесе өндірістік процесте немесе қызметтер көрсету кезінде пайдалануға арналған шикізат немесе материалдар нысанында сатуға арналған активтерді есепке алу үшін 1300 «Қорлар» кіші бөлімі пайдаланылады, ол шоттардың мынадай тобын қамтиды: 1330 - «Тауарлар», онда қайта сату үшін сатып алынған және сақталатын тауарлардың, оның ішінде ауыл шаруашылығы тауарларының қозғалысына байланысты операциялар көрсетіледі.

Осылайша, өткізілген (пайдаланылған) тауарлардың өзіндік құнын, шегерімге жатқызылатын сатып алынған жұмыстардың, көрсетілетін қызметтердің құнын айқындау кезінде, оның ішінде 1300 «Қорлар» деген кіші бөлімде көрсетілген мәліметтерді басшылыққа алу қажет.

Бұл ретте Салық кодексінің 57-бабының 5-тармағына сәйкес салық салу мақсатында ТМҚ есепке алу, егер Салық кодексінде өзгеше көзделмесе, халықаралық қаржылық есептілік стандарттарына және Қазақстан Республикасының бухгалтерлік есеп пен қаржылық есептілік туралы заңнамасының талаптарына сәйкес жүзеге асырылады.

2 ХҚЕС (IAS) 34-тармағына сәйкес тауарлы-материалдық қорларды сату кезінде тауарлы-материалдық қорлардың баланстық құны тиісті кірістер танылған кезеңдегі шығыстар ретінде танылуы керек.

Осылайша, Салық кодексіне сәйкес, сондай-ақ бухгалтерлік есеп заңнамасының талаптарына сәйкес қорлардың құны (ТМҚ, дайын өнім, аяқталмаған өндіріс) осы қорларды өткізу бойынша тиісті түсім танылған кезде шығыстар болып танылады.

Қаралып отырған жағдайда «өткізілген тауарлар бойынша шығыстар» жолы бойынша шегерімдер бөлігіндегі ауытқу «М» Компаниясының күрделі құрылысқа жұмсалған шығыстарды түзетпеуі нәтижесінде пайда болды.

Өткізу кезінде бөлшектеу бұрандалы сорғылар, «М» Компаниясы қосалқы бөлшектердің бір бөлігін қоймадағы қалдыққа, ал бір бөлігін аяқталмаған құрылысқа берілген тауарлық-материалдық қорлар ретінде көрсетеді.

Бұл ретте, салықтық есепке алу мақсатында «М» Компаниясы аяқталмаған құрылыстан қоймаға көшірілген бұрандалы сорғылар бойынша көрсетілген түзетулерді бөлшектеу өндірілген жоқ.

Салық кодексінің 100-бабының 3-тармағына сәйкес шегерімдер оның кіріс алуға бағытталған қызметіне байланысты шығыстарды растайтын құжаттар болған кезде жүргізіледі. Бұл шығыстар олар нақты жүргізілген салық кезеңінде шегерімге жатады.

Осылайша, «М» Компаниясының «К» кен орнының қоймасына қайтарылған материал бөлігінде күрделі құрылысқа жұмсалған шығыстарды түзетпеуі нәтижесінде пайда болған «өткізілген тауарлар бойынша шығыстар» жолы бойынша шегерімдер бөлігіндегі ауытқу бөлшектеу бұрандалы сорғылар.

Тақырыптық тексеру барысында бухгалтерлік есеп деректеріне сәйкес «М» Компаниясы бұл шығыстарды тіркелген активтерді капиталдандыруға жатқызғаны, олар бойынша шегерімдер амортизация арқылы жатқызылғаны анықталды. Бұл шығыстар бухгалтерлік есепте көрсетілген, бірақ салық тіркелімдерінде ескерілмеген, осылайша жөндеуге бұрын есептен шығарылған, қоймаға қайтарылған материалдардың құны есебінен шегерімдер ұлғайтылды (2016-2017жж. бухгалтерлік есепті жүргізу журналымен расталады).

Осыған байланысты, 2017 жылғы 25 желтоқсандағы Салық кодексінің 186-бабының 5-тармағына сәйкес көрсетілген тауарлық-материалдық қорлардың құнын шегерімдерден алып тастау және 10 131,0 сомасында КТС есептеу мың теңге бойынша 2019ж.15.03. шағымданған салықтық тексеру актісінің нәтижелері негізделген.

1. Төлем көзінен сыйақы түріндегі кірістерден 697 283,8% сомасында ұсталатын резидент емес заңды тұлғалардан КТС есептеуге қатысты мың теңге 2014-2017жж.

Шағымданған салық сомасын және өсімпұлдың тиісті сомасын есептеу үшін «М» Компаниясы CD-нің ҚХР Үкіметіне тиесілігін растайтын ақпаратты толық көлемде ұсынбағаны негіз болды.

Салықтық тексеру барысында төлем көзінен 697 283,8% мөлшерінде КТС сомасы есептелді мың теңге. «М» Компаниясы Салық кодексінің 193-бабының 1-тармағын бұза отырып, 2014-2017жж. мың теңге КТС бюджетке ұсталмайды және төленбейді.

Салық органының бұл тұжырымымен «М» Компаниясы тексеру жүргізу барысында CD компаниясының ҚХР резиденті болып табылатынын және оны толығымен Үкімет қаржыландыратынын, сондай-ақ 100 пайыздық мемлекеттік капиталы бар ұйым - мемлекеттік кәсіпорын нысаны бар екенін растайтын құжаттар ұсынылғандығына байланысты келіспейді.

Қазақстан Республикасының Үкіметі мен Қытай Халық Республикасының Үкіметі арасындағы болдырмау Қазақстан Республикасында туындайтын және кез келген қаржы мекемесіне, оның ішінде ҚХР Үкіметіне толығымен тиесілі ҚХР Даму Банкіне төленетін заемдар бойынша проценттер Қазақстан Республикасында салық салудан босатылады.

Жоғарыда баяндалғанның негізінде «М» Компаниясы ҚХР Келісімінің 11-бабының 3-тармағына сәйкес төлем көзінен КТС-тен босатуды заңды түрде қолданды деп санайды, өйткені CD компаниясы 100 пайыздық мемлекеттік капиталы төленген ҚХР Үкіметіне толығымен тиесілі.

«М» Компаниясының дәлелдерін тексеріп, салық органы ұсынған материалдарды зерттей келе, уәкілетті орган мынадай қорытындыға келді.

Салық кодексінің 143-бабы 1-тармағының 1), 2) тармақшаларына сәйкес төлем көзінен салық салынатын табыстарға, егер осы баптың 2-тармағында өзгеше көзделмесе, осы тармақтың 2-1-тармақшасында көрсетілгендерді қоспағанда, Салық кодексінің 192-бабына сәйкес айқындалатын, осындай бейрезиденттердің тұрақты мекемесімен байланысты емес Қазақстан Республикасындағы көздерден алынатын бейрезиденттердің табыстары жатады.

Салық кодексінің 192-бабы 1-тармағының 10) тармақшасында борыштық бағалы қағаздар бойынша сыйақыларды қоспағанда, сыйақылар түріндегі кірістер бейрезиденттің Қазақстан Республикасындағы көздерден кірістері болып танылатыны айқындалған.

Салық кодексінің 212-1-бабының 1-тармағына сәйкес бейрезидентке сыйақы түрінде кірістер төлеу кезінде салық агенті тиісті халықаралық шарттарда көзделген салық салудан босатуды немесе төмендетілген салық ставкасын дербес қолдануға құқылы.

Қайта тақырыптық тексеру актісінен туындайды.

CD-ге сыйақы түріндегі кірістерді төлеу кезінде Салық агенті Қазақстан Республикасының Үкіметі мен Қытай Халық Республикасының Үкіметі арасындағы Қазақстан Республикасының Үкіметі мен Қытай Халық Республикасының Үкіметі арасындағы болдырмау қосарланған салық салу және табысқа салынатын салықтарға қатысты салық салудан жалтаруға жол бермеу туралы (бұдан әрі – Салық конвенциясы).

Салық конвенциясының 11-бабының 3-тармағына сәйкес 2-тармақтың ережелеріне қарамастан, бір Уағдаласушы Мемлекетте туындайтын және екінші Уағдаласушы Мемлекеттің Үкіметі, жергілікті билік органы мен оның Орталық банкі немесе осы басқа Мемлекеттің Үкіметіне толығымен тиесілі кез келген қаржы мекемесі немесе осы басқа Мемлекеттің Үкіметі, жергілікті билік органы мен оның Орталық банкі немесе осы басқа Мемлекеттің Үкіметіне толығымен тиесілі кез келген қаржы мекемесі жанама түрде қаржыландыратын борыштық талаптарға қатысты осы басқа Мемлекеттің кез келген басқа резиденті алатын пайыздар бірінші аталған Мемлекетте салықтан босатылады.

Салық кодексінің 212-1-бабының 1 және 3-тармақтарынан бейрезидентке дивидендтер, сыйақылар және (немесе) роялти түріндегі табыстарды төлеу кезінде немесе бейрезиденттің сыйақылар және (немесе) роялти түріндегі төленбеген табыстарын шегерімдерге жатқызу кезінде салық агенті, егер мұндай бейрезидент табыстың түпкілікті (нақты) алушысы болып табылса және халықаралық шарт жасалған елдің резиденті болып табылса, тиісті халықаралық шартта көзделген салық салудан босатуды немесе төмендетілген салық мөлшерлемесін дербес қолдануға құқылы.

Табыстарды иелену, пайдалану, оларға билік ету құқығы бар және осындай табысқа қатысты делдал, оның ішінде агент, номиналды ұстаушы болып табылмайтын тұлға табыстарды түпкілікті (нақты) алушы (иеленуші) деп түсініледі. Салық агенті салық органына табыс етілетін салық есептілігінде бейрезидентке есептелген (төленген) кірістердің және халықаралық шарттардың ережелеріне сәйкес ұсталған, ұсталудан босатылған салықтардың сомаларын, табыс салығының мөлшерлемелерін және халықаралық шарттардың атауларын көрсетуге міндетті.

Бұл ретте салық агенті өзінің орналасқан жері бойынша салық органына салық төлеушінің (салық агентінің) резиденттік резидент емес салық төлеуші - Салық кодексінің 219–бабы 4 және 5-тармақтарының талаптарына сәйкес келетін табысты түпкілікті (нақты) алушы (иеленуші).

Мұндай көшірме төртінші тоқсан үшін салық есептілігін табыс ету үшін белгіленген күннен бастап күнтізбелік бес күннен кешіктірілмей табыс етіледі.

Қайта тақырыптық тексеру барысында 2014-2017 жылдар кезеңінде келесі құжаттар зерделенді:

- растайтын құжаттар резиденттік резидент еместің;

- ҚХР Қаржы министрлігі берген ҚХР кәсіпорындарында мемлекеттік меншік құқығын тіркеу туралы куәліктер;

- кәсіпорынның мемлекеттік мүлкіне меншік құқығының өзгеруі туралы жағдай (жарғылық капиталдың өзгеруі туралы есеп/тізілім).

Сонымен, тексеру барысында ұсынылған құжаттар резиденттік 2014 - 2017жж. аралығындағы CD-дискілер Салық кодексінің 219-бабы 4 және 5-тармақтарының талаптарына сәйкес келеді.

Сонымен бірге, Салық конвенциясының 3-бабының 11-тармағында көзделген толық босатуды қолдану үшін CD сыйақыларын алушы толығымен Қытай Халық Республикасының Үкіметіне тиесілі болуы керек.

ҚХР Қаржы министрлігі 2014 жылғы 30 желтоқсанда, 2015 жылғы 30 шілдеде және 2017 жылғы 14 шілдеде бекіткен «Кәсіпорынның мемлекеттік мүлкіне меншік құқығын өзгерту туралы жағдай» құжатынан CD 2017 жылғы 30 сәуірдегі жағдай бойынша мемлекеттік капиталы 421 248 365 382 қытай юаны болатын мемлекеттік унитарлық кәсіпорын болып табылады.

Бұл ретте 2014-2017 жылдар кезеңінде CD-де өзге жеке заңды тұлғалардың капиталы жоқ.

Берілген қаржыландырушылар кестесіне сәйкес «CD» -ді келесі ұйымдар қаржыландырады, олардың жалпы мемлекеттік капиталы 421 248 365 382 CNY құрайды:

- ҚХР Қаржы министрлігі, Үкімет немесе үкіметпен байланысты орган, акцияларға құқықтардың үлесі 36,53 %;

- «Х» инвестициялар жөніндегі орталық компания ЖШҚ, акцияларға құқықтардың үлесі 34,68% құрайтын, мемлекет уәкілеттік берген инвестициялық ұйым%;

- «U» инвестициялық платформалық компаниясы» ЖШС, акцияларға құқықтардың үлесі 27,19% болатын мемлекет уәкілеттік берген инвестициялық ұйым%;

- Комитеті әлеуметтік қамсыздандыру қоры бүкіл ел бойынша, Үкіметке тікелей бағынатын бюджеттік ұйым немесе үкіметтің басқаруындағы қоғамдық ұйым, акциялар құқығының үлесі 1,59%.

Ұсынылған ақпаратқа сүйене отырып, CD - бұл ҚХР Үкіметіне толығымен тиесілі, басқа жеке заңды тұлғалардың қатысуынсыз 100 пайыз мемлекеттік капиталы бар мемлекеттік унитарлық кәсіпорын.

Бұдан басқа, уәкілетті органның атынан Қазақстан Республикасы Қаржы министрлігінің Салық және кеден заңнамасы департаментінің 2023ж.02.06. ҚХР Қаржы министрлігі арқылы және мемлекет уәкілеттік берген инвестициялық ұйымдар (компаниялар) арқылы Үкіметтің иеленуі жанама иелену арқылы «толығымен Үкіметке тиесілі» анықтамасына жатады деген түсіндірмелеріне сәйкес.

Бұл ретте пайыздарды алушының аталған құрылтайшыларының әрқайсысы да тікелей немесе жанама түрде толығымен Үкіметке тиесілі болуға тиіс (акциялардың 100%-ы Үкіметке тиесілі).

ҚХР Мемлекеттік салық басқармасының 2019ж.07.01. (бұдан әрі – ҚХР жауабы) ҚР ҚМ Мемлекеттік кірістер комитетінің 2018 жылғы 28 қарашадағы сұрауына CD төрт акционері бар толық мемлекеттік кәсіпорын болып табылатыны расталады. Кредиттік ақпаратты жариялаудың ұлттық жүйесіне сәйкес акцияларға ие кәсіпорындар:

- 36,54% банк акциялары ҚХР Қаржы министрлігіне тиесілі;

- 34,68% акциялар банктің меншігінде CH, Мемлекеттік кеңестің бақылауындағы CI еншілес компаниясы;

- 27,19% акциялар банктің меншігінде PT, шетел валюталары бойынша Мемлекеттік басқаруға тиесілі;

- акциялардың 1,59% -ы Әлеуметтік сақтандыру қорының Ұлттық кеңесіне тиесілі.

ҚХР Мемлекеттік салық басқармасының жауабына сәйкес, CD ҚХР Үкіметіне ҚХР Қаржы министрлігі арқылы және мемлекет уәкілеттік берген инвестициялық ұйымдар (компаниялар) арқылы тиесілі, олар өз кезегінде ҚХР үкіметіне тікелей немесе жанама түрде тиесілі.

Осылайша, қайта тақырыптық тексеру барысында 2014-2017жылдар кезеңі үшін төлем көзінен КТС есептеудің дұрыстығы мәселелері бойынша 2023жылғы 28.03. тақырыптық тексеру актісіне ұшыраған 2019жылғы 15.03. салықтық тексеру актісі бойынша Салық конвенциясының 11-бабының 3-тармағын ескере отырып, төленген пайыздардан есептеу расталмады.

Осыған байланысты, қайта тақырыптық тексеру нәтижелері бойынша тексерілетін кезеңде төлем көзіндегі КТС 697 283,8%-ға азайды мың теңге, оның ішінде тоқсан бойынша:

- 2014 жылғы 4 тоқсан 26 211,0 мың теңге;

- 2015 жылдың 2 тоқсаны 34 749,0 мың теңге;

- 2015 жылғы 4 тоқсан 94 335,8 мың теңге;

- 2016 жылғы 2 тоқсан 123 530,6 % сомасына мың теңге;

- 2016 жылдың 4 тоқсаны 131 942,5 мың теңге;

- 2017 жылдың 2 тоқсаны 132 987,4 мың теңге;

- 2017 жылғы 4 тоқсан 153 527,5 % сомасына мың теңге.

Баяндалғанды негізге ала отырып, 2017ж.25.12. Салық кодексінің 186-бабының 5-тармағына сәйкес резидент еместің CD кірістерінен сыйақы түрінде төлем көзінен КТС есептеу 697 283,8% сомасында мың теңге, байланысты 2019ж.15.03. шағымданған салықтық тексеру актісінің нәтижелері бойынша халықаралық шарттың (ҚХР Келісімінің 11-бабының 3-тармағы) ережелерін қолдану. негізсіз болып табылады.

1. 424 058,9% сомасында тарихи шығындарды өтеу бойынша төлемді есептеу мың теңге 2014-2017 жылдар кезеңінде

4.1. К кен орны бойынша ПВИЗ есептеу, Келісімшарт 1996ж.30.12.

Шағым жасалған салық сомасын және өсімпұлдың тиісті сомасын есептеу үшін негіз болып жер қойнауын пайдалануға жасалған әрбір келісімшарт шеңберінде тарихи шығындардың жалпы мөлшерінен ӘМСҚ төленуі табылады.

«М» Компаниясы тоқсан сайынғы төлеммен келісім бойынша 2500 АЕК-тен кем (2009ж.01.01. АЕК) ӘМӨ төлеуді жүргізді, осыған байланысты қосымша келісімді ескере отырып, ӘМӨ сомасы есептелді және Келісім бойынша тоқсан сайынғы төлем 2500 АЕК, барлығы 220 964,4 мың теңге.

Салық органының осы тұжырымымен «М» Компаниясы 2013 жылғы 05 тамыздағы Ақпаратты сатып алу туралы келісімге толықтыру бойынша ӘМӨ құны келіспейді. (бұдан әрі - Толықтыру) 424 921,4%-ды құрайды мың теңге. Салық кодексінің 328-бабының талаптарын ескере отырып, «М» Компаниясы Құмсай кен орны бойынша мұнай өндірудің болмауына байланысты Толықтыру бойынша ПВИЗ төлемеген тұз - (В блогы).

Сонымен қатар, Құмсай кен орны бойынша тұзды В блогы «М» Компаниясында өндіру кезеңіне өтуге құзыретті органның рұқсаты жоқ және осы Блок барлау сатысында болды, осыған байланысты ПВИЗ төлеу үшін негіздер болмады.

Қазіргі уақытта 2018ж.10.10. Актісімен кен орнын геологиялық бөлудің Келісімшарттық аумағы мемлекетке қайтарылды Б. тұзды Б.

Осылайша, кен орны бойынша «М» Компаниясы Б. тұзды В блогы өндіру кезеңіне өтпеді және барлау сатысында болды, бұл ретте «М» Компаниясында ӘШҚҚ-ны өтеу үшін негіздер жоқ.

«М» Компаниясының дәлелдерін тексеріп, салық органы ұсынған материалдарды зерттей келе, уәкілетті орган мынадай қорытындыға келді.

Салық кодексінің 328-бабының 2-тармағына сәйкес бюджетке ӘМСҚ төлеу жөніндегі міндеттеме Қазақстан Республикасы Салық кодексінің 328-бабы жер қойнауын пайдаланушы 2009 жылғы 1 қаңтардағы жағдай бойынша құпиялылық туралы тиісті келісімдер жасалмаған, бірақ жер қойнауын пайдалануға арналған келісімшарттың талаптары бойынша жасалуға тиіс 2009 жылғы 1 қаңтарға дейін жасалған өнімді бөлу туралы келісімді қоса алғанда, жер қойнауын пайдалануға арналған келісімшарттар бойынша – тарихи шығындардың мөлшерін айқындайтын уәкілетті мемлекеттік органмен құпиялылық туралы келісім жасалған күннен бастап тоқтатылады.

Салық кодексінің 325-бабына сәйкес ӘМСҚ тіркелген төлем болып табылады жер қойнауын пайдаланушының келісімшарттық аумақты геологиялық зерттеуге және жер қойнауын пайдалануға байланыс жасасқанға дейін кен орындарын барлауға мемлекет шеккен жиынтық шығындарды өтеу бойынша.

Салық кодексінің 328-бабы 1-тармағының 2) тармақшасына сәйкес келісімшарттық аумақты геологиялық зерделеуге және кен орындарын барлауға мемлекет шеккен ӘМӨ-ге жер қойнауын пайдаланушы егер келісімшарттық аумақты геологиялық зерттеуге және кен орындарын барлауға мемлекет шеккен тарихи шығындарды өтеу жөніндегі төлемнің жалпы мөлшері республикалық бюджет туралы заңда белгіленген және құпиялылық туралы келісім жасалған күні қолданыста болған айлық есептік көрсеткіштің 10000 еселенген мөлшерінен асатын соманы құраса, тарихи шығындарды өтеу жөніндегі төлем коммерциялық табудан кейінгі өндіру кезеңі басталған кезден бастап мынадай тәртіппен төленеді: жер қойнауын пайдаланушы республикалық бюджет туралы заңда белгіленген және құпиялылық туралы келісім жасалған күні қолданыста болған айлық есептік көрсеткіштің 2500 еселенген мөлшерінің сомасына баламалы сомадан кем болуы мүмкін соңғы үлес сомасын қоспағанда, есепті тоқсаннан кейінгі екінші айдың 25-күнінен кешіктірмей, ұзақтығы он жылдан аспайтын кезең ішінде республикалық бюджет туралы заңда белгіленген және құпиялылық туралы келісім жасалған күні қолданыста болған айлық есептік көрсеткіштің кемінде 2500 еселенген мөлшерінің сомасына баламалы сомада тең үлестермен жүзеге асырылады.

Осылайша, тарихи шығындарды өтеу үшін төлем төленеді жер қойнауын пайдаланушы уәкілетті мемлекеттік орган есептеген тарихи шығындарды өтеу бойынша төлемнің жалпы мөлшерін негізге ала отырып, бюджетке енгізіледі.

Сонымен қатар, Салық кодексінің 308-бабының 3-тармағына сәйкес жер қойнауын пайдаланушы жер қойнауын пайдалануға жасалған әрбір келісімшарт шеңберінде жүзеге асырылатын қызмет бойынша салық міндеттемесін есептеу үшін Салық кодексінің 310-бабына сәйкес бөлек салық есебін жүргізуге міндетті.

Салық кодексінің 310-бабының 1-тармағына сәйкес жер қойнауын пайдаланушы жер қойнауын пайдалануға арналған әрбір келісімшарт бөлінісінде келісімшарттық қызмет бойынша салық міндеттемесін есептеу үшін салық салу объектілерінің және (немесе) салық салуға байланысты объектілердің бөлек салықтық есебін жүргізуге міндетті.

Жоғарыда баяндалғанға байланысты ӘМӨ бойынша төлем жер қойнауын пайдалануға жасалған әрбір келісімшарт шеңберінде тарихи шығындардың жалпы мөлшерінен төленеді.

Жер қойнауын пайдалануға арналған келісімшарт шеңберінде келісімдер жасалды:

1. Ақпаратты сатып алу туралы 1998ж.22.10. Келісім. тарихи шығындар сомасымен 408 109 (410 160-2 051) АҚШ доллары;
2. Тарихи шығындар сомасымен К (Б блогы) кен орны бойынша 2013ж.05.08. Қосымша келісім 416 422 983 (424 921 411- 8 498 428) теңге.

«М» Компаниясы тарихи шығындарды 2500 АЕК (2009ж.01.01. АЕК) кем тоқсан сайынғы төлеммен келісім бойынша ғана төледі.

Салықтық тексеру нәтижелері бойынша тоқсан сайынғы төлемдерді сәйкес келтіру жолымен тарихи шығындарды өтеу бойынша төлем есептелді:

1) есепке Қосымша келісім енгізілген;

2) келісім бойынша тоқсан сайынғы төлем 2500 АЕК.

2008 жылғы 10 желтоқсандағы Салық кодексінің 328-бабы 1-тармағының 2) тармақшасына сәйкес егер келісімшарттық аумақты геологиялық зерттеуге және кен орындарын барлауға мемлекет шеккен тарихи шығындарды өтеу жөніндегі төлемнің жалпы мөлшері республикалық бюджет туралы заңда белгіленген және құпиялылық туралы келісім жасалған күні қолданыста болған айлық есептік көрсеткіштің 10 000 еселенген мөлшерінен асатын соманы құраса, тарихи шығындарды өтеу жөніндегі төлем төленеді жер қойнауын пайдаланушы есепті тоқсаннан кейінгі екінші айдың 25-күнінен кешіктірмей, республикалық бюджет туралы заңда белгіленген және құпиялылық туралы келісім жасалған күні қолданыста болған айлық есептік көрсеткіштің 2500 еселенген мөлшерінің сомасына баламалы сомадан аз болуы мүмкін соңғы үлестің сомасын қоспағанда, келісімшарттың қолданылу мерзімінен аспайтын, бірақ ұзақтығы республикалық бюджет туралы заңда белгіленген және құпиялылық туралы келісім жасалған күні қолданыста болған айлық есептік көрсеткіштің кемінде 2500 еселенген мөлшерінің сомасына баламалы сомада он жылдан аспайтын кезең ішінде тең үлестермен.

2009 жылғы 1 қаңтарға дейін жасалған жер қойнауын пайдалануға арналған келісімшарттар бойынша жер қойнауын пайдаланушы егер 2009 жылғы 1 қаңтардағы жағдай бойынша бюджетке өтелмеген тарихи шығындар сомасы республикалық бюджет туралы заңда 2009 жылғы 1 қаңтарға белгіленген айлық есептік көрсеткіштің 10000 еселенген мөлшерінен асатын соманы құраса, 2009 жылғы 1 қаңтарға дейін пайдалы қазбаларды өндіруге кірісті жер қойнауын пайдаланушы республикалық бюджет туралы заңда 2009 жылғы 1 қаңтарға белгіленген айлық есептік көрсеткіштің кемінде 2500 еселенген мөлшерінің сомасына баламалы сомада ұзақтығы он жылдан аспайтын кезең ішінде тең үлестермен есепті тоқсаннан кейінгі екінші айдың 25-күнінен кешіктірмей тоқсан сайын, республикалық бюджет туралы заңда 2009 жылғы 1 қаңтарға белгіленген айлық есептік көрсеткіштің кемінде 2500 еселенген мөлшерінің сомасына баламалы сомадан аз болуы мүмкін соңғы үлестің сомасын қоспағанда республикалық бюджет туралы заңмен 2009 жылғы 1 қаңтарға белгіленген.

Осылайша, 2009 жылғы 1 қаңтардағы АЕК бір мезгілде мынадай өлшемшарттарға сәйкес келген жағдайда қолданылады:

1) Келісімшарт 2009 жылғы 1 қаңтарға дейін жасалды;

2) Пайдалы қазбаларды өндіру 2009 жылғы 1 қаңтарға дейін жүзеге асырылды.

Қалған жағдайларда АЕК құпиялылық туралы келісім жасалған күнге қолданылады.

Сонымен бірге, Жер қойнауы туралы Заңның 61-бабының 4-тармағына сәйкес бірлескен барлау мен өндіруге арналған келісімшарт стратегиялық маңызы бар және (немесе) күрделі геологиялық құрылымы бар жер қойнауы учаскелеріне, кен орындарына қатысты ғана Қазақстан Республикасы Үкіметінің шешімі бойынша жасалады.

Егер Қазақстан Республикасының заңдарында өзгеше белгіленбесе:

барлау жүргізу кезеңінде мұндай келісімшартқа Қазақстан Республикасының заңдарында барлауға арналған келісімшарт үшін көзделген ережелер қолданылады.

Кен орны табылғаннан және бағаланғаннан кейін және коммерциялық табуға байланысты өндіруге айрықша құқық негізінде тиісті жобалау құжаттары белгіленген тәртіппен бекітілгеннен кейін келісімшартқа өндіру кезеңіне байланысты өзгерістер енгізіледі, содан кейін мұндай келісімшартқа өндіруге арналған келісімшарт үшін Қазақстан Республикасының заңдарында көзделген ережелер қолданылады.

Тексеру жүргізу барысында «М» Компаниясы 2009ж.04.09. ҚР ҚМК Хаттамасы түрінде қосымша құжаттарды ұсынды, оған сәйкес К (коммерциялық табу) кен орнындағы қорлар және 2011ж.07.07. келісімшартқа толықтырулар бекітілді, оған сәйкес құзыретті орган өндіру кезеңіне өтуге рұқсат беру және 1996ж.30.12. Келісімшарт бойынша тау-кен бөлуді беру туралы шешім қабылдады.

Осылайша, жоғарыда айтылғандарды ескере отырып жер қойнауын пайдаланушы 2009 жылғы 1 қаңтардан кейін (2011ж.07.07.) өндіруге кірісті, АЕК-тің 2500 еселенген мөлшерін айқындау кезінде мұндай АЕК құпиялылық туралы келісім жасалған күнге қолданылады (1998ж.22.10. Келісім, АЕК 660 теңгені құрады).

Жоғарыда баяндалғанның негізінде Салық кодексінің 328-бабы 1-тармағы 2) тармақшасының нормаларын ескере отырып, келісім бойынша тарихи шығындарды өтеу бойынша 10 141,1 мың теңге 2018ж.13.09. тексеру актісі бойынша негізсіз болып табылады.

Осылайша, тақырыптық тексеру нәтижелері бойынша (2023ж.28.03. акт) 2014ж. Тарихи шығындарды өтеу бойынша төлемді есептеу бөлігінде шағымданған салықтық тексеру нәтижелері (2019ж.15.03. акт). барлығы 10 141,1 мың теңге расталмайды, барлығы 210 823,3 мың теңге расталды.

Баяндалғанды негізге ала отырып, 2017 жылғы 25 желтоқсандағы Салық кодексінің 186-бабының 5-тармағына сәйкес келісім бойынша тарихи шығындарды өтеу бойынша төлемді есептеу 10 141,1 мың теңге бойынша 2019ж.15.03. шағымданған салықтық тексеру актісінің нәтижелері негізсіз болып табылады.

4.2. 2001ж.01.08. Келісімшарт бойынша М кен орны бойынша ПВИЗ есептеу

Жер қойнауын пайдалануға арналған 2001ж.01.08. келісімшарт шеңберінде 2000ж.22.05. Ақпарат сатып алу туралы келісім жасалғаны шағым жасалған салық сомасын және өсімпұлдың тиісті сомасын есептеу үшін негіз болды. 2 112,3 сомасына мың доллар АҚШ долл. және 2010ж.12.08. ПВИЗ М (В блогы) кен орны бойынша қосымша келісім 456 963,6 сомасына мың теңге. Бұл ретте, «М» Компаниясы тек Келісім бойынша ғана ПВИЗ төлеуді жүргізді, осыған байланысты 203 094,4% сомасында қосымша келісім бойынша ПВИЗ есептелді мың теңге.

Салық органының осы қорытындысымен «М» Компаниясы 2001 жылғы 1 тамыздағы Жер қойнауын пайдалануға арналған келісімшарттың талаптары өндіру кезеңіне өткеннен кейін В блогы бойынша ПВИЗ төлемін растайтындығына байланысты келіспейді.

«М» Компаниясының дәлелдерін тексеріп, салық органы ұсынған материалдарды зерттей келе, уәкілетті орган мынадай қорытындыға келді.

2008 жылғы 10 желтоқсандағы Салық кодексінің 308-бабының 1-тармағына сәйкес осы Кодекстің 308-1-бабының 1-тармағында көрсетілген жағдайларды қоспағанда, жер қойнауын пайдалануға арналған келісімшарт шеңберінде жүзеге асырылатын қызмет бойынша салықтар және бюджетке төленетін басқа да міндетті төлемдер бойынша салық міндеттемелерін есептеу оларды төлеу жөніндегі міндеттемелер туындаған кезде қолданылып жүрген Қазақстан Республикасының салық заңнамасына сәйкес жүргізіледі.

Осылайша, 2009 жылғы 1 қаңтардан бастап жер қойнауын пайдалануға арналған келісімшарттар бойынша салық салу бөлігінде тұрақтылық жойылды.

Осыған байланысты, салық салу бөлігінде жер қойнауын пайдалануға арналған келісімшарттың нормалары қолданылмайды. Тарихи шығындарды өтеу жөніндегі төлем оны төлеу жөніндегі міндеттемелер туындаған кезде қолданылып жүрген салық заңнамасына сәйкес төленеді.

Мәселен, 2008 жылғы 10 желтоқсандағы Салық кодексінің 328-бабының 1-тармағына сәйкес келісімшарттық аумақты геологиялық зерттеуге және кен орындарын барлауға мемлекет шеккен тарихи шығындарды өтеу бойынша төлем жер қойнауын пайдаланушы коммерциялық табудан кейін өндіру басталғаннан бастап орналасқан жері бойынша бюджетке мынадай тәртіппен:

1) егер келісімшарттық аумақты геологиялық зерделеуге және кен орындарын барлауға мемлекет шеккен тарихи шығындарды өтеу жөніндегі төлемнің жалпы мөлшері республикалық бюджет туралы заңда белгіленген және құпиялылық туралы келісім жасалған күні қолданыста болған айлық есептік көрсеткіштің 10000 еселенген мөлшеріне тең немесе одан аз соманы құраса, тарихи шығындарды өтеу жөніндегі төлем келісімшарттың қолданылу мерзімі аяқталған жылдан кейінгі жылдың 10 сәуірінен кешіктірілмей төленеді; жер қойнауын пайдаланушы пайдалы қазбаларды өндіруге кірісті.

2009 жылғы 1 қаңтарға дейін жасалған жер қойнауын пайдалануға арналған келісімшарттар бойынша жер қойнауын пайдаланушы егер 2009 жылғы 1 қаңтардағы жағдай бойынша бюджетке өтелмеген тарихи шығындар сомасы республикалық бюджет туралы заңда 2009 жылғы 1 қаңтарға белгіленген айлық есептік көрсеткіштің 10000 еселенген мөлшеріне тең немесе одан кем соманы құраса, тарихи шығындарды өтеу жөніндегі төлем 2010 жылғы 10 сәуірден кешіктірілмей төленеді;

2) егер келісімшарттық аумақты геологиялық зерттеуге және кен орындарын барлауға мемлекет шеккен тарихи шығындарды өтеу жөніндегі төлемнің жалпы мөлшері республикалық бюджет туралы заңда белгіленген және құпиялылық туралы келісім жасалған күні қолданыста болған айлық есептік көрсеткіштің 10000 еселенген мөлшерінен асатын соманы құраса, тарихи шығындарды өтеу жөніндегі төлем төленеді жер қойнауын пайдаланушы республикалық бюджет туралы заңда белгіленген және құпиялылық туралы келісім жасалған күні қолданыста болған айлық есептік көрсеткіштің 2500 еселенген мөлшерінің сомасына баламалы сомадан кем болуы мүмкін соңғы үлес сомасын қоспағанда, есепті тоқсаннан кейінгі екінші айдың 25-күнінен кешіктірмей, ұзақтығы он жылдан аспайтын кезең ішінде республикалық бюджет туралы заңда белгіленген және құпиялылық туралы келісім жасалған күні қолданыста болған айлық есептік көрсеткіштің кемінде 2500 еселенген мөлшерінің сомасына баламалы сомада тең үлестермен жүзеге асырылады.

Осылайша, тарихи шығындарды өтеу бойынша төлем уәкілетті органмен жасалған құпиялылық туралы келісімде (ақпаратты сатып алу туралы келісім) көрсетілген тарихи шығындардың жалпы мөлшері негізге алына отырып төленеді. Бұл ретте, жоғарыда көрсетілген келісімге жасалған толықтырулар оның ажырамас бөлігі болып табылатынын атап өтеміз.

2008 жылғы 10 желтоқсандағы Салық кодексінің 310-бабының 1-тармағына сәйкес жер қойнауын пайдаланушы жер қойнауын пайдалануға арналған әрбір келісімшарт бөлінісінде келісімшарттық қызмет бойынша салық міндеттемесін есептеу үшін, сондай-ақ рентабельділігі төмен, тұтқырлығы жоғары, суландырылған пайдалы қазбаларды игеру кезінде салық салу объектілерінің және (немесе) салық салуға байланысты объектілердің, малодебетного және Салық кодексінің 307-бабының 4-тармағында айқындалған өндірілген кен орнының (кен орындарының осындай тобы бойынша қызметті бір келісімшарт шеңберінде жүзеге асыру шартымен кен орындарының тобы) тізбесін айқындайды.

Бұдан басқа, «Тарихи шығындарды және геологиялық ақпараттың құнын айқындау қағидаларын бекіту туралы» Қазақстан Республикасы Үкіметінің 2011 жылғы 10 ақпандағы №120 қаулысы бойынша тарихи шығындар жер қойнауының әрбір учаскесі (Блогы) бойынша жеке қаралатыны көзделген. Осы Қағидалар уәкілетті органның тарихи шығындарды (жалпы мөлшерді) айқындауы үшін көзделген, ол құпиялылық туралы келісім. Бұдан шығатыны, төлеу тәртібі салық заңнамасымен реттеледі.

Жоғарыда баяндалғанның негізінде, Салық кодексінің 328-бабы 1-тармағының нормаларын ескере отырып, тарихи шығындарды өтеу бойынша төлем оларды блоктар бойынша бөлмей, тиісті келісімшарттық аумақта уәкілетті орган белгілеген жалпы мөлшерді негізге ала отырып төленеді.

Осылайша, тарихи шығындарды өтеу бойынша төлем жер қойнауын пайдалануға жасалған әрбір келісімшарт шеңберінде тарихи шығындардың жалпы мөлшерінен төленеді.

Тақырыптық тексеру нәтижелері бойынша жер қойнауын пайдалануға арналған келісімшарт шеңберінде мынадай келісімдер жасалғаны анықталды:

1. 2000жылғы 22 мамырдағы Ақпарат алу туралы келісім тарихи шығындар сомасымен 2 112 285 (2 122 900-10 615) АҚШ доллары;
2. Тарихи шығындар сомасымен М кен орны бойынша 2010ж.12.08. Қосымша келісім 456 963 622 (471 096 517 – 14 132 895) теңге.

Ал, «М» Компаниясы тарихи шығындарды өтеу бойынша төлемді тек Келісім бойынша төледі. Осыған байланысты 2018ж.13.09. Тексеру актісімен «М» Компаниясының дәлелдері дәрменсіз деп танылды.

Осылайша, тақырыптық тексеру нәтижелері бойынша (2023ж.28.03. акт) 2014-2017 жылдар үшін 203 094,5% мөлшерінде тарихи шығындарды өтеу бойынша төлемді есептеу бөлігінде шағымданған салықтық тексеру нәтижелері (2019ж.15.03. акт) расталды.

Баяндалғанды негізге ала отырып, 2017 жылғы 25 желтоқсандағы Салық кодексінің 186-бабының 5-тармағына сәйкес 2014-2017 жылдар үшін 203 094,5 % сомасында тарихи шығындарды өтеу бойынша төлемді есептеу мың теңге 2019ж.15.03. шағымданған салықтық тексеру актісінің нәтижелері бойынша негізделген.

1. 52 003,6 мөлшерінде пайдалы қазбаларды өндіру салығын (ПҚӨС) есептеу мың теңге 2014-2017 жылдар кезеңінде

5.1. Дебиті аз кен орнына төмендету коэффициентін қолданбауға байланысты ПҚӨС есептеу.

Қазақстан Республикасы Үкіметінің 2016ж.31.08. Қаулысымен Келісімшарт бойынша кен орны ПҚӨС мақсаттары үшін 0,35% мөлшеріндегі мөлшерлемені белгілей отырып, дебиті аз кен орнына жатқызылуы шағым жасалған салық сомасын және өсімпұлдың тиісті сомасын есептеу үшін негіз болды.

Салық кодексінің 332-бабы 2-тармағының 1-4-тармақшаларына сәйкес шикі мұнай мен газ конденсатын өзінің өндірістік қажеттіліктеріне пайдалану кезінде ПҚӨС есептеу мақсатында белгіленген мөлшерлемеге 0,5 төмендету коэффициентін заңды түрде қолданатындығына байланысты «М» Компаниясы салық органының осы тұжырымымен келіспейді.

Қазақстан Республикасы Үкіметінің 2010 жылғы 31 желтоқсандағы «Көмірсутек шикізаты кен орнын (кен орындарының тобын, кен орнының бір бөлігін) рентабельділігі төмен, тұтқырлығы жоғары, суландырылған, дебиті аз және игерілген және пайдалы қазбаларды өндіруге салынатын салық бөлігінде салық салу тәртібі туралы» Қазақстан Республикасының заңына сәйкес мұнайды өзінің өндірістік мұқтаждарына пайдалану кезінде төмендету коэффициентін қолданбауға сілтеме жоқ.

Сондай-ақ, Салық кодексінің 336-бабының ережесінде шикі мұнай мен газ конденсатын өзінің өндірістік мұқтаждарына пайдаланған жағдайда белгіленген мөлшерлемелерге 0,5 төмендету коэффициенті қолданылады деп көзделген.

Бұл ретте «М» Компаниясы Қазақстан Республикасының мұнай өңдеу зауыттарында кейіннен өңдеу үшін алыс-беріс шикізаты ретінде өткізілген және өзінің өндірістік мұқтаждарына пайдаланылған мұнай көлемдері бойынша Үкімет белгілеген 0,35% мөлшерлемеге 0,5 төмендету коэффициентін қолданады. Бұл ретте ПҚӨС бөлігінде салық салу тәртібі Қазақстан Республикасы Үкіметінің 2010 жылғы 31 желтоқсандағы қаулысымен бекітілген, онда белгіленген 0,35% жеңілдікті мөлшерлемеге қандай да бір төмендету коэффициенттері көзделмеген.

«М» Компаниясының дәлелдерін тексеріп, салық органы ұсынған материалдарды зерттей келе, уәкілетті орган мынадай қорытындыға келді.

«Құқықтық актілер туралы» Қазақстан Республикасының 2016 жылғы 6 сәуірдегі №480-V Заңының 11-бабының 1-тармағына сәйкес, егер нормативтік құқықтық актілердің өздерінде немесе оларды қолданысқа енгізу туралы актілерде өзгеше көзделмесе, барлық нормативтік құқықтық актілер тікелей қолданылады.

Салық кодексінің 307-бабының 2-тармағына сәйкес осы бөлім арнайы төлемдер мен салықтарды есептеу және төлеу тәртібін белгілейді жер қойнауын пайдаланушылар жер қойнауын пайдалану жөніндегі операцияларды жүргізу кезінде, сондай-ақ өнімді бөлу туралы келісім (келісімшарт) шеңберінде жүзеге асырылатын қызмет бойынша салық міндеттемелерін орындау ерекшеліктері.

Салық кодексінің 336-бабына сәйкес газ конденсатын қоса алғанда, шикі мұнайға пайдалы қазбаларды өндіру салығының мөлшерлемелері жылдық өндіру көлемінің мынадай шәкілі бойынша тіркелген мәнде белгіленеді:

1. 250 000 тоннаға дейін қоса алғанда 5%
2. 500 000 тоннаға дейін қоса алғанда 7%
3. 1 000 000 тоннаға дейін қоса алғанда 8%
4. 2 000 000 тоннаға дейін қоса алғанда 9%
5. 3 000 000 тоннаға дейін қоса алғанда 10%
6. 4 000 000 тоннаға дейін қоса алғанда 11%
7. 5 000 000 тоннаға дейін қоса алғанда 12%
8. 7 000 000 тоннаға дейін қоса алғанда 13%
9. 10 000 000 тоннаға дейін қоса алғанда 15%
10. 10 000 000 тоннадан жоғары 18%

Бұдан әрі жоғарыда көрсетілген бапқа сәйкес шикі мұнай мен газ конденсатын Қазақстан Республикасының ішкі нарығында, оның ішінде мемлекет атынан алушыға пайдалы қазбаларды өндіру салығын, экспортқа рента салығын, роялтиді және өнімді бөлу жөніндегі Қазақстан Республикасының үлесін төлеу немесе осы Кодекстің 332-бабы 2-тармағының 1), 2), 3) және 4) тармақшаларында көзделген тәртіппен өзінің өндірістік мұқтаждарына пайдалану есебінен заттай нысанда өткізген және (немесе) берген жағдайда, белгіленген мөлшерлемелерге 0,5 төмендету коэффициенті қолданылады.

Баяндалғанды негізге ала отырып, 0,5 төмендету коэффициенті Салық кодексінің 336-бабында белгіленген мөлшерлемелерге ғана қолданылады.

Сонымен қатар, 2008 жылғы 10 желтоқсандағы Салық кодексінің 307-бабының 4-тармағына сәйкес кен орнын (кен орындарының тобын, кен орнының бір бөлігін) рентабельділігі төмен, тұтқырлығы жоғары, суландырылған, дебиті аз және өндірілген санатқа жатқызу тәртібін, олардың тізбесін және пайдалы қазбаларды өндіруге салынатын салық бөлігінде салық салу тәртібін Қазақстан Республикасының Үкіметі айқындайды.

Қазақстан Республикасы Үкіметінің 2010ж.31.12. (бұдан әрі – Қаулы) ПҚӨС бөлігінде салық салу тәртібі айқындалды.

Қазақстан Республикасы Үкіметінің 2016ж.31.08. Қаулысымен кен орындары 1996ж.30.12. Келісімшарт бойынша 0,35 % пайдалы қазбаларды өндіру салығының мөлшерлемесімен жоғары тұтқырлыққа жатқызылды.

Қазақстан Республикасы Қаржы министрлігінің Мемлекеттік кірістер комитеті Салық саясатын қалыптастыруға жауапты Уәкілетті органға (Қазақстан Республикасы Ұлттық экономика министрлігі) пайдалы қазбаларды өндіру салығының мөлшерлемелеріне төмендету коэффициентін қолдануға қатысты сұрау жіберді, сұрау салуға жауап алынды (2023 ж.18.01.).

2017 жылғы 25 желтоқсандағы Салық кодексінің 743-бабының 1-тармағына сәйкес уәкілетті органның жауабына сәйкес Қазақстан Республикасының ішкі нарығында мұнайды, оның ішінде мемлекет атынан алушыға пайдалы қазбаларды өндіру салығын, экспортқа рента салығын, роялтиді және өнімді бөлу бойынша Қазақстан Республикасының үлесін төлеу немесе осы Кодекстің 739-бабы 2-тармағының 1), 2), 3) және 4) тармақшаларында айқындалған тәртіппен өзінің өндірістік мұқтаждарына пайдалану есебінен заттай нысанда өткізген және (немесе) берген жағдайда, белгіленген мөлшерлемелерге 0,5 төмендету коэффициенті қолданылады.

2017 жылғы 25 желтоқсандағы Салық кодексінің 743-бабының 2-тармағында көмірсутектерді өндіруге арналған келісімшарт бойынша дебиті аз, өндірілген кен орындары (кен орындарының тобы, кен орнының бір бөлігі) үшін мұнайға ПҚӨС мөлшерлемелерін ҚР Үкіметі белгілейтіні бекітілген.

Осылайша, уәкілетті органның позициясына сәйкес 0,5 төмендету коэффициенті 2008 жылғы 10 желтоқсандағы Салық кодексінің 336-бабында және ҚР Үкіметінің қаулысымен белгіленген мұнайға ПҚӨС мөлшерлемелеріне қолданылады.

Баяндалғанды негізге ала отырып, 0,5 төмендету коэффициенті Салық кодексінің 332-бабының 1 және 2-тармағына сәйкес белгіленген мұнайға ПҚӨС мөлшерлемелеріне қолданылады.

Осылайша, тақырыптық тексеру нәтижелері бойынша (2023ж.28.03.) тексеру нәтижелері бойынша 0,35% мөлшерлеме бойынша ПҚӨС қайта есептеу және ПҚӨС есептеу үшін 30 705,7 мың теңге сомасына 2014-2017 жылдары расталған жоқ.

Баяндалғанды негізге ала отырып, 2017 жылғы 25 желтоқсандағы Салық кодексінің 186-бабының 5-тармағына сәйкес 0,5 төмендету коэффициентін қолданбай 0,35 % мөлшерлеме бойынша тексеру нәтижелері бойынша ПҚӨС қайта есептеу 2019жылғы 15.03. шағымданған салықтық тексеру актісінің нәтижелері бойынша 30 705,7 мың теңге сомасына ПҚӨС есептеу негізсіз болып табылады.

5.2. Технологиялық шығындар бойынша ПҚӨС есептеу.

Шағымданған салық сомасын және өсімпұлдың тиісті сомасын есептеу үшін Пайдалы қазбаларды өндіру салығы бойынша декларацияда (590-нысан) «М» Компаниясы ПҚӨС есептеу мақсатында өзінің өндірістік мұқтаждарына пайдаланылған шикі мұнай көлемі 243 тонна мөлшерінде айқындалғаны негіз болды. Тексеру барысында ұсынылған құжаттарға, атап айтқанда «М» Компаниясының 2014 жылғы 1 тоқсандағы негізгі өндірістік көрсеткіштерінің орындалуы» өндірістік есептеріне сәйкес келісімшарт бойынша шикі мұнай көлемі өзінің өндірістік қажеттіліктеріне 118 тоннаны құрады, осыған байланысты Салық кодексінің 332-бабының нормаларына сәйкес өзінің өндірістік қажеттіліктеріне пайдаланылған мұнай көлемінен 125 тонна шикі мұнай мөлшеріндегі айырманы тауарлық мұнай көлеміне ауыстыру жолымен 30 399,5 мың теңге сомасында ПҚӨС есептелді.

Салық органының бұл тұжырымымен «М» Компаниясы келіспейді, өйткені «М» Компаниясы шикі мұнай бойынша пайдалы қазбаларды есептеу үшін қажетті өндіріс процесіне байланысты мұнайдың технологиялық шығындары өзінің өндірістік қажеттіліктері үшін пайдаланылған мұнай көлеміне жатқызылады.

Осыған байланысты, «М» Компаниясы үшін «Тұзүсті кен орнында жинау, тасымалдау және бастапқы дайындау кезіндегі мұнайдың технологиялық ысыраптары» (әзірлеуші - «И» АҚ) және «Тұзүсті кен орнында өндіру, тасымалдау, бастапқы дайындау, жөндеу және профилактикалық жұмыстар кезіндегі мұнай ысыраптарының нормаларын айқындау әдістемесі» (әзірлеуші - «С» ЖШС) тиісті стандарттары әзірленді, олар «Резервуарлық парктерде бір тәулікке дейін қолдану, босату және сақтау кезіндегі мұнай ысыраптары», «Сорғылардың, фланецті қосылыстардың, безді тығыздағыштардың тығыздағыштарының ағып кетуінен мұнай шығыны» және т.б.

Тиісінше, «М» Компаниясы технологиялық шығындарды есептеу кезінде осы стандарттарды басшылыққа алды және оларда көрсетілген шығын нормаларын қолданды.

Бұл ретте, «Жер қойнауы және жер қойнауын пайдалану туралы» Қазақстан Республикасының 2010 жылғы 24 маусымдағы №291-IV Заңының 1-бабының 13) тармақшасына сәйкес пайдалы қазбалардың нормаланған ысыраптары - өндіру кезінде пайдалы қазбаларды игерудің қабылданған тәсілдері мен жүйелерімен технологиялық байланысты, деңгейі техникалық-экономикалық есептеулермен негізделген ысыраптар.

«М» Компаниясы әлі тауарлық түріне жеткізілмеген жоғалған мұнайға әлемдік сату бағасын қолдану заңсыз деп санайды.

«М» Компаниясының дәлелдерін тексеріп, салық органы ұсынған материалдарды зерттей келе, уәкілетті орган мынадай қорытындыға келді.

2008 жылғы 10 желтоқсандағы Салық кодексінің 332-бабы 2-тармағының 6) тармақшасына сәйкес пайдалы қазбаларды өндіру салығын есептеу мақсатында салық кезеңінде жер қойнауын пайдаланушы өндірген шикі мұнайдың, газ конденсатының және табиғи газдың жалпы көлемі:

тауарлық шикі мұнай, газ конденсаты және табиғи газ – жер қойнауын пайдаланушының салық кезеңі ішінде шикі мұнайды, газ конденсатын және табиғи газды жер қойнауын пайдалануға арналған әрбір жеке келісімшарт шеңберінде өндірген жалпы көлемі 1), 2), 3), 4), 5) және 5-1) егер осы бапта өзгеше белгіленбесе, осы тармақтың, атап айтқанда:

1) Қазақстан Республикасының аумағында орналасқан мұнай өңдеу зауытына өңдеу үшін өткізілген шикі мұнай және газ конденсаты - салық кезеңі ішінде жер қойнауын пайдалануға арналған әрбір жеке келісімшарт шеңберінде жер қойнауын пайдаланушы өндірген және жер қойнауын пайдаланушы Қазақстан Республикасының аумағында орналасқан мұнай өңдеу зауытына не Қазақстан Республикасының аумағында орналасқан мұнай өңдеу зауытына кейіннен өткізу үшін үшінші тұлғаға өткізген шикі мұнайдың, газ конденсатының көлемі;

2) Қазақстан Республикасының аумағында орналасқан мұнай өңдеу зауытына алыс-беріс шикізаты ретінде өңдеу үшін берілген шикі мұнай және газ конденсаты - жер қойнауын пайдаланушы салық кезеңі ішінде жер қойнауын пайдалануға арналған әрбір жеке келісімшарт шеңберінде өндірген және жер қойнауын пайдаланушы Қазақстан Республикасының аумағында орналасқан мұнай өңдеу зауытына өңдеу үшін алыс-беріс шикізаты ретінде берген не Қазақстан Республикасының аумағында орналасқан мұнай өңдеу зауытына өңдеу үшін кейіннен алыс-беріс шикізаты ретінде үшінші тұлғаға беру үшін үшінші тұлғаға өткізген шикі мұнайдың, газ конденсатының көлемі;;

2-1) кедендік аумақтан тыс қайта өңдеудің кедендік рәсімі шеңберінде қайта өңдеу үшін берілген шикі мұнай - жер қойнауын пайдаланушы салық кезеңі ішінде жер қойнауын пайдалануға арналған әрбір жеке келісімшарт шеңберінде өндірген және жер қойнауын пайдаланушы Кеден одағының кеден заңнамасына және (немесе) Қазақстан Республикасының кеден заңнамасына сәйкес кедендік аумақтан тыс қайта өңдеудің кедендік рәсімі шеңберінде қайта өңдеу үшін Кеден одағының аумағынан тыс орналасқан мұнай өңдеу зауытына берген не кейіннен кедендік аумақтан тыс қайта өңдеудің кедендік рәсімі шеңберінде қайта өңдеу үшін үшінші тұлғаға беру үшін үшінші тұлғаға өткізген шикі мұнай көлемі; кеден одағының кеден заңнамасына және (немесе) Қазақстан Республикасының кеден заңнамасына сәйкес Кеден одағының аумағынан тыс жерде орналасқан мұнай өңдеу зауытында жүзеге асырылады.

3) жер қойнауын пайдаланушы өзінің өндірістік мұқтаждарына пайдаланған шикі мұнай мен газ конденсаты - салық кезеңі ішінде жер қойнауын пайдалануға арналған әрбір жеке келісімшарт шеңберінде жер қойнауын пайдаланушы өндірген, өзінің өндірістік мұқтаждарына пайдаланылған шикі мұнай мен газ конденсатының көлемі;

4) осы Кодекстің 346-бабына сәйкес мемлекет атынан алушыға пайдалы қазбаларды өндіру салығын, экспортқа рента салығын, роялтиді және өнімді бөлу жөніндегі Қазақстан Республикасының үлесін төлеу есебіне жер қойнауын пайдаланушы заттай нысанда берген шикі мұнай мен газ конденсаты жатады.

Осылайша, 2008 жылғы 10 желтоқсандағы Салық кодексінің 332-бабы 2-тармағының 1) - 5-1) тармақшаларында тауарлық мұнай көлемінен шегерімге жатқызылатын мұнай көлемінің түрлері нақты регламенттелген, оның ішінде технологиялық ысыраптардың көлемі көзделмеген. Демек, мұнайдың технологиялық шығындарының бұл көлеміне тауарлық мұнай ретінде ПҚӨС салық салынады.

Салық кодексінің 333-бабында салық кезеңінде өндірілген шикі мұнай, газ конденсаты және табиғи газ көлемінің құны пайдалы қазбаларды өндіру салығын есептеу үшін салық базасы болып табылады.

Салық кодексінің 333 және 334-баптарына сәйкес тауарлық мұнай көлемі бойынша салық базасы шикі мұнайдың әлемдік бағалары негізге алына отырып айқындалады, ал «М» Компаниясы салық базасын 20 пайызға ұлғайтылған (бұл шикі мұнайдың әлемдік бағаларынан едәуір төмен) өндірістік өзіндік құн негізге алына отырып айқындайды, осылайша ПҚӨС төлеуді айтарлықтай төмендетеді.

Осылайша, тақырыптық тексеру нәтижелері бойынша (2023ж.28.03. акт) 2014-2017 жылдарға ПҚӨС есептеу бөлігінде 21 297,8 мың теңге сомасында шағымданған салықтық тексеру нәтижелері (2019ж.15.03. акт) расталады.

Баяндалғанды негізге ала отырып, 2017 жылғы 25 желтоқсандағы Салық кодексінің 186-бабының 5-тармағына сәйкес тауарлық мұнайдың жалпы көлеміне мұнайдың технологиялық ысыраптарының көлемін енгізу және 2019жылғы 15.03. шағым жасалған салықтық тексеру актісінің нәтижелері бойынша 21 297,8 мың теңге сомасында ПҚӨС есептеу. негізделген.

1. 2014-2017 жылдар кезеңінде 26 155,3 мың теңге сомасында толық жүк кедендік декларациясы (ККДМ) негізінде айқындалған экспорттық кедендік баж (ЭК) сомасына шегерімдерді азайту.

Шағымданған салық сомасын және өсімпұлдың тиісті сомасын есептеу үшін ЭҮП сомасының түпкілікті есебі негіз болды КЖТҚ негізінде жүргізіледі, осыған байланысты 26 155,3 мың теңге мөлшерінде КТС есептелді.

Салық органының бұл тұжырымымен «М» Компаниясы келіспейді, себебі «М» Компаниясы ЭҮП негізінде тауарды жөнелту күндері бойынша есепке алынды уақытша жүк кедендік декларациясы (УКЖД), мұнайды басқа неғұрлым кейінгі кезеңдерге өтпелі тиеп-жөнелту бойынша емес (желтоқсандық) ПГТД күндерінің негізінде.

«М» Компаниясының дәлелдерін тексеріп, салық органы ұсынған материалдарды зерттей келе, уәкілетті орган мынадай қорытындыға келді.

«Қазақстан Республикасындағы кедендік реттеу туралы» Қазақстан Республикасының 2017 жылғы 26 желтоқсандағы № 123-VI Кодексінің (бұдан әрі - Кеден кодексі) 189-бабының талаптарына сәйкес тауарларды Еуразиялық экономикалық одақтың кедендік шекарасы арқылы құбыржол көлігімен өткізу кезінде кедендік ресімдеу екі кезеңдік тәсілмен жүргізіледі, жеткізу басталғанға дейін күнтізбелік он бес күн бұрын уақытша кедендік декларация беріледі, содан кейін мәлімделген жеткізу кезеңі аяқталғаннан кейінгі күннен бастап күнтізбелік тоқсан күннен кешіктірілмей толық кедендік декларация беріледі.

Бұл ретте тауарларға арналған уақытша декларацияда оның негізінде тауарларды өткізу жүзеге асырылатын шартта (келісімшартта) көзделген тауарлардың есептік бағасы негізінде айқындалған тауарлардың болжамды саны, олардың берілген күнгі алдын ала кедендік құны туралы мәліметтерді мәлімдеуге жол беріледі.

Тауарларға арналған толық декларация құбыржол көлігімен өткізілетін тауарлардың Еуразиялық экономикалық одақтың кедендік аумағынан нақты әкетілуін растайтын құжат болып табылады.

Кеден кодексінің 189-бабының 8-тармағына сәйкес кедендік баждар, салықтар уақытша кедендік декларацияны беру кезінде кеден органдары тауарларды шығарғанға дейін төленеді. Егер төлеуге жататын кедендік баждардың, салықтардың сомасы толық декларацияны беру кезінде мәліметтерді нақтылау нәтижесінде ұлғайса, қосымша ақы кеден органдары оларды шығарғанға дейін тауарларға толық декларацияны беру кезінде жүзеге асырылады.

Айта кету керек, Салық кодексінің 56-бабының 2-тармағына сәйкес салық есебі бухгалтерлік есеп деректеріне негізделеді. Бухгалтерлік құжаттаманы жүргізу тәртібі Қазақстан Республикасының бухгалтерлік есеп және қаржылық есептілік туралы заңнамасында белгіленеді

2008 жылғы 10 желтоқсандағы Салық кодексінің 57-бабының 1 және 2-тармағына сәйкес салық төлеуші (салық агенті) Салық кодексінде белгіленген тәртіппен және шарттарда есептеу әдісі бойынша теңгемен салық есебін жүргізуді жүзеге асырады.

Бұл ретте есептеу әдісі - есепке алу әдісі, оған сәйкес операциялар мен өзге де оқиғалардың нәтижелері олардың жасалу фактісі бойынша танылады, оның ішінде ақшаны немесе олардың баламаларын алған немесе төлеген күннен бастап емес, жұмыстар орындалған, қызметтер көрсетілген, тауарлар мүлікті өткізу немесе кіріске алу мақсатында сатып алушыға немесе оның сенім білдірілген адамына тиеп-жөнелтілген және берілген күннен бастап.

«Бухгалтерлік есеп және қаржылық есептілік туралы» Қазақстан Республикасының 2007 жылғы 28 ақпандағы Заңының (бұдан әрі - Заң) 5-бабының 1-тармағына сәйкес бухгалтерлік есепті жүргізу және қаржылық есептілікті жасау қағидаттарының бірі есептеу болып табылады.

ҚЕХС жөніндегі кеңес шығарған қаржылық есептерді ұсынудың тұжырымдамалық негіздерінің 1.17-тармағына сәйкес есептеу әдісі бойынша есепке алу операциялардан, сондай-ақ есеп беретін ұйымның экономикалық ресурстарына көрсетілген өзге де оқиғалар мен мән-жайлардан және тиісті ақшалай түсімдер мен төлемдер басқа кезеңде орын алса да, осы әсер туындаған кезеңдерде оған талап ету құқығынан әсерді көрсетеді. Бұл өте маңызды, өйткені есеп беретін ұйымның экономикалық ресурстары және оған қойылатын талаптар туралы ақпарат, сондай-ақ осы экономикалық ресурстардағы өзгерістер және осы кезеңдегі талап ету құқықтары ұйымның өткен және болашақтағы қызметін тек осы кезеңдегі ақша қаражаттарының түсімдері мен төлемдері туралы ақпаратпен салыстырғанда бағалау үшін жақсы негіз береді.

2 ХҚЕС (IAS) 8-тармағына сәйкес «Қорлар» қорларға сатып алынған және қайта сатуға арналған тауарлар, мысалы, бөлшек сауда ұйымы сатып алған және қайта сатуға арналған тауарлар немесе қайта сатуға арналған жер және басқа мүлік жатады. Тауарлы-материалдық қорларға сонымен қатар өндіріс процесінде пайдалануға арналған шикізат пен материалдарды қоса алғанда, ұйымның дайын өнімі немесе аяқталмаған өндірісі кіреді. Егер қызмет көрсетуші туралы айтатын болсақ, онда тауарлы-материалдық қорлар 19-тармақта сипатталғандай, ұйым тиісті кірісті әлі мойындамаған қызметтерді көрсетуге арналған шығындарды қамтиды.

Сонымен қатар, 2 «Қорлар» ХҚЕС (IAS) 16(d) тармағына сәйкес қорлардың өзіндік құнына енгізілмейтін және пайда болу кезеңінде шығыстар ретінде танылатын шығындардың мысалдары сатуға арналған шығындар болып табылады.

«Сатып алушылармен жасалған шарттар бойынша түсім» 15 ҚЕХС (IFRS) 98-тармағының (с) тармақшасына сәйкес шартта орындауға орындалған міндеттемелерге жататын шығындар олардың туындауына қарай танылады.

Заңның 7-бабының 1-тармағына сәйкес бухгалтерлік жазбалар бастапқы құжаттар негізінде жүргізілетінін атап өткен жөн.

Бұл ретте 8 ХҚЕС (IAS) 32, 34 және 38-тармақтарына сәйкес «Есеп саясаты, бухгалтерлік бағалаулардағы өзгерістер және қателер» шаруашылық қызметке тән белгісіздіктер нәтижесінде қаржылық есептілікті есепке алудың көптеген баптары бойынша дәл емес, тек есептік бағалау алынуы мүмкін. Есептік бағалау қолда бар ең соңғы сенімді ақпаратқа негізделген пайымдауларды қамтиды.

Есептік бағалау, егер оған негізделген жағдайлар өзгерсе немесе жаңа ақпарат немесе тәжірибе жинақтау нәтижесінде болса, қайта қарауды талап етуі мүмкін. Негізінде есептік бағалауды қайта қарау алдыңғы кезеңдерге қатысы жоқ және қатені түзету болып табылмайды.

Бухгалтерлік бағалаудағы өзгерістің әсерін перспективалық тану бұл өзгеріс есептік бағалаудағы өзгеріс күнінен бастап операцияларға, басқа да оқиғалар мен шарттарға қолданылатынын білдіреді. Бухгалтерлік бағалаудағы өзгеріс тек ағымдағы кезеңнің пайдасына немесе залалына немесе ағымдағы және болашақ кезеңдердің пайдасына немесе залалына әсер етуі мүмкін.

Қаралып отырған жағдайда, ЭҮП бөлігінде шегерімдердің алшақтығы тиісті кезеңдер бойынша ауыстыру нәтижесінде туындады.

Салық кодексінің 100-бабының 1 және 3-тармақтарына сәйкес шегерімдер - Салық кодексіне сәйкес шегерімге жатпайтын шығыстарды қоспағанда, салық төлеушінің кіріс алуға бағытталған қызметті жүзеге асыруға байланысты шығыстары салық салынатын кірісті айқындау кезінде шегерімге жатады.

Шегерімдерді салық төлеуші өзінің кіріс алуға бағытталған қызметіне байланысты шығыстарды растайтын құжаттар болған кезде жүргізеді. Халықаралық қаржылық есептілік стандарттарына және Қазақстан Республикасының бухгалтерлік есеп пен қаржылық есептілік туралы заңнамасының талаптарына сәйкес айқындалатын шығыстарды, болашақ кезеңдерді қоспағанда, осы шығыстар олар нақты жүргізілген салық кезеңінде шегерімге жатады.

Баяндалғанды ескере отырып, өткізу бойынша шығындар (экспорттық баж) кейіннен түзетілуі мүмкін (мысалы, толық кедендік жүк декларациясын ресімдеу кезінде) олардың пайда болу кезеңіндегі шығыстар ретінде танылады (мысалы, уақытша кедендік жүк декларациясын ресімдеу кезінде).

Осылайша, 2018ж.13.09. тексеру актісі бойынша салық және бухгалтерлік заңнаманың нормаларын ескере отырып, сондай-ақ Салық кодексінің 100-бабының 1 және 3-тармақтарына сәйкес шегерімдер - салық төлеушінің табыс алуға бағытталған қызметті жүзеге асыруға байланысты шығыстары шегерімге жатпайтын шығыстарды қоспағанда, салық салынатын табысты айқындау кезінде шегерімге жатады, тиісінше ЭҮТШ бойынша шығыстар МКД ресімдеу жүргізілген салық кезеңінде корпоративтік табыс салығы бойынша шегерімге жатады (бухгалтерлік есеп деректерімен расталады).

Демек, 2018ж.13.09. тексеру актісі бойынша ЭҮП бөлігіндегі алшақтық нәтижесінде туындаған КТС (СЕН 150.00) бойынша декларацияның «басқа шегерімдер» жолы бойынша шегерімдер негізсіз азайтылды.

Осылайша, тақырыптық тексеру нәтижелері бойынша (2023ж.28.03. акт) шағымданған салықтық тексеру нәтижелері бойынша (2019ж.15.03. акт) экспорттық кедендік баждар бойынша шығыстар сомасын қайта есептеу бөлігінде және 2014-2017 жылдар үшін 26 155,3 мың теңге сомасында шегерімге жатқызылатын алымдар және тиісті КТС есептеу расталмайды.

Баяндалғанды негізге ала отырып, 2017 жылғы 25 желтоқсандағы Салық кодексінің 186-бабының 5-тармағына сәйкес экспорттық кедендік баждар мен алымдар бойынша шығыстар сомасын қайта есептеуге байланысты шегерімдерді азайту және шағымданған салықтық тексеру актісінің нәтижелері бойынша 26 155,3 мың теңге сомасында КТС есептеу 2019ж.15.03. негізсіз болып табылады.

1. 2014-2017 жылдар кезеңінде мұнай секторы ұйымдарынан экспортқа рента салығын есептеу.

Шағым жасалған салық сомасын және өсімпұлдың тиісті сомасын есептеу үшін шикі мұнай мен шикі мұнай өнімдерінің көлеміне экспорттың кедендік рәсімі кеден органы кедендік декларацияны тіркегеннен және кедендік әкету бажын төлегеннен кейін ғана жүзеге асырылатыны, содан кейін мұнайдың экспортталатын көлемі анық белгілі болатыны негіз болды.

Осыны негізге ала отырып, салық базасы экспорттың кедендік рәсімі жүзеге асырылатын көлік ұйымының мұнайды тапсыру және қабылдау пунктінің (келген кезде) есепке алу аспаптарының деректері негізінде сапа паспортында көрсетілген баррельдеу коэффициентін негізге ала отырып, әлемдік баға бойынша айқындалған экспортталатын мұнай мен мұнай өнімдері көлемінің құны болып табылады.

Салық кодексінің жоғарыда баяндалған нормаларын бұза отырып, «М» Компаниясы шикі мұнайдың тоннасына әлемдік бағаны есептеу кезінде «ПС К» және «ПС Ж» мұнайды тапсыру-қабылдау пункттеріндегі сапа паспорттары негізінде кен орнында баррельдеу коэффициентін қолданды, осыған байланысты шикі мұнайдың тоннасына әлемдік баға экспортталатын мұнай көлемі айқындалатын мұнайды тапсыру және қабылдау актілері бойынша «ПС А» және «ПС Т» мұнайды тапсыру және қабылдау пункттеріндегі мұнай сапасы паспорттары негізінде баррельдеу коэффициентін қолдануға сәйкес келтірілді, ол толық декларацияның 35-бағанында көрсетіледі 391 684,8 мың теңге мөлшерінде рента салығының тиісті сомаларын есептей отырып, тауарларға.

Салық органының осы тұжырымымен «М» Компаниясы келіспейді, себебі «М» Компаниясы үшін аспаптарды орнату орындары экспортқа жататын мұнай көлемін «М» Компаниясынан магистральдық құбыржолдары арқылы мұнай тасымалдау жөніндегі операторға - «К» АҚ-ға нақты беру жүргізілетін жерде 45 км ҚТҚ-ГНПС К (Ж магистральдық мұнай құбыры) тауарларды есепке алу пункті болып табылады.

«К» АҚ маршруттық тапсырмаларды шығарғаннан кейін «М» Компаниясы мен «К» АҚ арасында экспортқа жататын мұнай көлемін қабылдау-беру жүргізіледі. Бұл ретте көрсетілген көлемді беру тасымалдауға қабылданған мұнайдың тығыздығы көрсетілетін қабылдау-тапсыру актілері мен мұнай сапасының паспорттарын міндетті түрде ресімдей отырып, тауарларды есепке алу аспаптарын орнату орындарында қатаң түрде жүзеге асырылады.

«М» Компаниясы мұнай секторы ұйымдарынан алынатын рента салығын есептеу мақсатында Қазақстан Республикасы заңнамасының нормаларын қатаң басшылыққа ала отырып, МЖӘ 45 км-ГНПС К (Ж магистральдық мұнай құбыры) экспорттық маршрутының басында есепке алу аспаптары бойынша ресімделген мұнайдың әрбір тиісті партиясы бойынша мұнай сапасы паспортында көрсетілген баррельдеу коэффициенті қолданылды деп есептейді.

Ал тексеру актісінде көрсетілген «ГНПС А» және «ГНПС Т» орнатылған есепке алу аспаптары «М» Компаниясы үшін шикі мұнайды экспортқа жеткізу маршрутының басы болып табылмайды, өйткені бұл ГНПС «К» АҚ көлік компаниясы үшін «маршруттың басы» болып табылады.

«М» Компаниясының пайдасына қосымша дәлел екі және одан да көп салық төлеушілердің мұнайын араластыру кезінде «жалпы мұнайдың» сапасы (тығыздығы) барлығы үшін бірыңғай болады, бұл рента салығын есептеу кезінде жол берілмейді.

Шағымда «М» Компаниясының 2014ж.19.06. сертификаты бар екендігі атап өтілді. «М» Компаниясынан «К» АҚ құбыр жүйесіне қабылданатын мұнайдың саны мен сапа көрсеткіштерін өлшеу жүйесін метрологиялық аттестаттау туралы.

«М» Компаниясының дәлелдерін тексеріп, салық органы ұсынған материалдарды зерттей келе, уәкілетті орган мынадай қорытындыға келді.

Қазақстан Республикасы Қаржы министрінің 2015ж.07.10. Бұйрығына сәйкес «К» МГӨС және «К» ӨБП мұнайды қабылдау және тапсыру пункттері шикі мұнайды есепке алу аспаптарының орындары болып табылады.

Жер қойнауын пайдаланушы салық міндеттемесін заттай нысанда орындау есебіне берген пайдалы қазбалардың экспортына өткізілетін және мемлекет атынан алушы немесе мемлекет атынан алушы осындай өткізуге уәкілеттік берген тұлға өткізетін көлемдерді қоспағанда, экспортқа өткізілетін шикі мұнайдың және шикі мұнай өнімдерінің, көмірдің көлемі Салық кодексінің 301-бабына сәйкес экспортқа рента салығын салу объектісі болып табылады.

Экспорт деп Кеден одағының кеден заңнамасына және (немесе) Қазақстан Республикасының кеден заңнамасына сәйкес экспорттың кедендік рәсімінде жүзеге асырылатын тауарларды Қазақстан Республикасының аумағынан әкету түсініледі.

«Қазақстан Республикасындағы кеден ісі туралы» Қазақстан Республикасының 2010 жылғы 30 маусымдағы №296-IV Кодексінің (бұдан әрі – Кеден кодексі) 4–бабы 1-тармағының 17) тармақшасына сәйкес кедендік рәсім - кедендік мақсаттар үшін Кеден одағының кедендік аумағында немесе одан тыс жерлерде тауарларды пайдалану және (немесе) оларға билік ету талаптары мен шарттарын айқындайтын нормалар жиынтығы.

Сонымен қатар, Кеден кодексінің 317-бабының 1-тармағына сәйкес тауарлар мынадай шарттар сақталған кезде экспорттың кедендік рәсіміне орналастырылады:

1) егер кедендік әкету баждарын төлеу бойынша жеңілдіктер белгіленбесе, кедендік әкету баждарын төлеу;

2) тыйымдар мен шектеулерді сақтау.

Кеден кодексінің 318-бабының 1-тармағына сәйкес декларантта экспорттың кедендік рәсімімен орналастырылатын тауарларға қатысты кедендік әкету баждарын төлеу жөніндегі міндет кеден органы кедендік декларацияны тіркеген кезден бастап туындайды.

Осылайша, шикі мұнай мен шикі мұнай өнімдерінің көлемін экспорттаудың кедендік рәсімі кеден органы кедендік декларацияны тіркегеннен және кедендік әкету бажын төлегеннен кейін ғана жүзеге асырылады, содан кейін шикі мұнай мен шикі мұнай өнімдерінің экспортталатын көлемі сенімді түрде белгілі болады.

«М» Компаниясы Салық кодексінің жоғарыда баяндалған нормаларын бұза отырып, шикі мұнайдың тоннасына әлемдік бағаны есептеу кезінде «ПС К» және «ПС Ж» мұнайды тапсыру және қабылдау пункттерінде сапа паспорттары негізінде кен орнында баррельдеу коэффициенті қолданылды.

2018 жылғы 13 қыркүйекдегі Салықтық тексеру актісі бойынша мұнайды тапсыру және қабылдау актілері бойынша тауарларға арналған толық декларацияның 35-бағанында көрсетілетін экспортталатын мұнай көлемі айқындалатын «ГНПС А» және «ГНПС Т» мұнайды тапсыру және қабылдау пункттеріндегі мұнай сапасы паспорттарының негізінде баррельдеу коэффициентін қолдана отырып, рента салығының тиісті сомалары есептеле отырып, шикі мұнайдың тоннасына әлемдік баға сәйкестендірілді.

Бұдан басқа, Салық кодексінің 46-бабының 5-тармағына сәйкес салық төлеуші (салық агенті) осы баптың 1-тармағында белгіленген талап қою мерзімі күнтізбелік бір жылдан аз уақыт өткен кезең үшін қосымша салық есептілігін табыс еткен жағдайда, көрсетілген талап қою мерзімі салықтың және бюджетке төленетін басқа да міндетті төлемдердің есептелген сомасын есепке жазу және (немесе) қайта қарау бөлігінде күнтізбелік бір жылға ұзартылады.

Шикі мұнайдың әлемдік бағасын айқындау үшін өлшем бірліктерін баррельден метрикалық тоннаға ауыстыру мынадай формула бойынша баррельдеудің орташа өлшенген коэффициенті негізінде жүзеге асырылады:

= (V1 x Дейін барр.1 + V2 x Дейін барр.2 ... + Vn х К барр.n)/V жалпыіске асыру, қайда:

– Баррелизацияның орташа алынған коэффициенті;

V1, V2, ... Vn – салық кезеңінде экспортқа өткізілетін шикі мұнайдың және шикі мұнай өнімдерінің әрбір партиясының көлемі;

Барр.1, барр.2 … + К барр.n – Қазақстан Республикасының аумағындағы маршруттың басында көлік ұйымының шикі мұнайды және шикі мұнай өнімдерін тапсыру және қабылдау пунктінің есепке алу аспабының деректері негізінде ресімделген әрбір тиісті партия бойынша сапа паспортында көрсетілген баррельдеу коэффициенттері. Бұл ретте баррельдеу коэффициенттері техникалық реттеу саласындағы уәкілетті мемлекеттік орган бекіткен ұлттық стандартқа сәйкес стандартты өлшеу шарттарына келтірілген экспортталатын шикі мұнайдың және шикі мұнай өнімдерінің нақты тығыздығы мен температурасы ескеріле отырып белгіленеді.

«М» Компаниясының негізгі негіздемесі оның Қазақстан Республикасынан әкетуге жататын мұнайдың қажетті көлемін алдын ала дұрыс айқындауы болып табылады, ол маршруттық тапсырмалармен расталады «экспортталатын» мұнай санаты көрсетілген «К» АҚ көлік Компаниясы.

Осылайша, салық базасы экспорттың кедендік рәсімі жүзеге асырылатын көлік ұйымының шикі мұнайды және шикі мұнай өнімдерін тапсыру және қабылдау пунктінің (келген кезде) есепке алу аспабының деректері негізінде сапа паспортында көрсетілген баррельдеу коэффициентіне сүйене отырып, әлемдік баға бойынша айқындалған экспортталатын шикі мұнай мен шикі мұнай өнімдері көлемінің құны болып табылады.

Жоғарыда баяндалғанның негізінде, 2018ж.13.09. Салықтық тексеру актісі бойынша «М» Компаниясының мұнай санатын «экспортталатын» ретінде көрсете отырып, көлік компаниясының маршруттық тапсырмалары кеден заңнамасына сәйкес экспорттың кедендік рәсімінде жүзеге асырылатын экспорт болып табылатыны туралы дәлелдері негізсіз болып табылатыны анықталды.

Осылайша, тақырыптық тексеру нәтижелері бойынша (2023ж.28.03. акт) шағымданған салықтық тексеру нәтижелері (2019ж.15.03. акт) «ГНПС А» және «ГНПС Т» мұнайды тапсыру және қабылдау пункттерінде мұнай сапасы паспорттары негізінде баррельдеу коэффициентін қолдануға сәйкес келтіру және 2014-2017 жылдар үшін 391 684,7 мың теңге сомасында рента салығын есептеу бөлігінде расталады.

Баяндалғанды негізге ала отырып, 2017 жылғы 25 желтоқсандағы Салық кодексінің 186-бабының 5-тармағына сәйкес мұнайды тапсыру және қабылдау пункттерінде «ГНПС А» және «ГНПС Т» мұнай сапасы паспорттары негізінде баррельдеу коэффициентін қолдануға сәйкес келтіру және 2019жылғы 15.03. шағымданған салықтық тексеру актісінің нәтижелері бойынша 391 684,7 мың теңге сомасында рента салығын есептеу негізделген.

2017 жылғы 25 желтоқсандағы Салық кодексінің 182-бабының 1-тармағына сәйкес шағымды қарау аяқталғаннан кейін уәкілетті орган Апелляциялық комиссияның шешімін ескере отырып, дәлелді шешім шығарады.

Апелляциялық комиссия отырысының нәтижелері бойынша мұнай сатудан түскен кірісті түзету бойынша КТС есептеу, кірісті түзетуге байланысты төлем көзінен КТС есептеу, IV топтан 1 топқа жоғары вольтты электр беру желілерін аударуға байланысты амортизациялық аударымдар бойынша шегерімдердің азаюына байланысты КТС есептеу, сыйақы түріндегі кірістерден төлем көзінен КТС есептеу, келісім бойынша тарихи шығындарды өтеу бойынша төлемді есептеу, 0,5% төмендету коэффициентін қолдануға байланысты ПҚӨС есептеу бөлігін тексеру нәтижелері туралы шағымданған хабарламаның күшін жою туралы шешім қабылданды. , экспорттық кедендік баждар мен алымдар бойынша шегерімдердің азаюына байланысты КТС есептеу, ал қалған бөлігінде өзгеріссіз қалдыру.