Даудың түрі: салықтық даулар
Салық төлеушінің санаты: заңды тұлға
Салық түрі: КТС, ҚҚС
ҚР Қаржы министрлігі (бұдан әрі – уәкілетті орган) заңды тұлғалардан корпоративтік табыс салығын (КТС), Қазақстан Республикасының аумағында өндірілген тауарларға, орындалған жұмыстарға және көрсетілген қызметтерге қосылған құн салығын есептеу туралы Мемлекеттік кірістер аумақтық департаментінің (бұдан әрі-салық органы) тексеру нәтижелері туралы хабарламаға «А» компаниясының шағымын алды (ҚҚС).
Іс материалдарынан көрініп тұрғандай, салық органы 01.01.2019ж. бастап 31.03.2022ж. дейінгі кезеңде салықтарды және бюджетке төленетін басқа да міндетті төлемдерді есептеудің дұрыстығы мен уақтылығы мәселесі бойынша «А» компаниясына кешенді салықтық тексеру жүргізді, оның нәтижелері бойынша 967 545,4 мың теңге сомасында КТС және 266 752,1 мың теңге өсімпұл есептеу туралы хабарлама шығарылды, 310 459,2 мың теңге сомасындағы ҚҚС және 86 544,5 мың теңге өсімпұл.
«А» компаниясы салық органының қорытындыларымен келіспей, апелляциялық шағыммен жүгінді, онда салық органының шешімінің күшін жоюды сұрайды және мынадай дәлелдер келтіреді.
- «Б» компаниясымен өзара есеп айырысу бойынша есептен шығыстар мен ҚҚС шегерімдерінен алып тастауға қатысты
Салық кодексінің 242-бабының 1, 3-тармақтарын және 400-бабының 1-тармағын бұза отырып, 2019-2020жж. арналған шығыстар 2 609 539,7 мың теңге сомасында және ҚҚС 2019ж. 3, 4-тоқсандар үшін есепке жатқызылғаны шағымданатын салық сомасын және өсімпұлдың тиісті сомасын есептеу үшін негізсіз шегерімге жатқызылғандығы болып табылды 834,4 мың теңге, 2020 жылғы 1, 2 тоқсан үшін 112 030,0 мың теңге сомасында, 2021 жылғы 1 тоқсан үшін «Б» компаниясымен өзара есеп айырысу бойынша 48 594,9 мың теңге сомасында.
Салық органының осы тұжырымдарымен «А» компаниясы қосалқы мердігер - «Б» компаниясының жұмыстарды нақты орындауы прокурордың 28.09.2022 ж.сотқа дейінгі тергеп - тексеруді тоқтату туралы қаулысымен және бастапқы бухгалтерлік құжаттармен расталатындығына байланысты келіспейді, бұл ретте қосалқы мердігердің үшінші тұлғалармен шарттарының жарамсыздығы орындалған жұмыстардың жоқтығын білдірмейді.
«А» компаниясының дәлелдерін тексеріп, салық органы ұсынған материалдарды зерттегеннен кейін уәкілетті орган мынадай қорытындыға келді.
Салық кодексіне сәйкес шегеруге жатпайтын шығыстарды қоспағанда, салық кодексінің 242 - бабының 1 және 3-тармақтарына сәйкес салық төлеушінің табыс алуға бағытталған қызметті жүзеге асыруға байланысты шығыстары салық кодексінің осы бабында және 243-263-баптарында белгіленген ережелер ескеріле отырып, салық салынатын табысты айқындау кезінде шегеруге жатады.
Шегерімдерді салық төлеуші өзінің табыс алуға бағытталған қызметіне байланысты осындай шығыстарды растайтын құжаттар болған кезде іс жүзінде жүргізілген шығыстар бойынша жүргізеді.
Сонымен қатар, Салық кодексінің 400-бабының 1-тармағына сәйкес Салық кодексінің 367-бабы 1-тармағының 1) тармақшасына сәйкес ҚҚС төлеуші болып табылатын тауарларды, жұмыстарды, көрсетілетін қызметтерді алушы есепке жатқызатын ҚҚС сомасы, егер олар пайдаланылса немесе пайдаланылса, алынған тауарлар, жұмыстар мен көрсетілетін қызметтер үшін төлеуге жататын ҚҚС сомасы танылады өткізу бойынша салық салынатын айналым мақсатында, сондай-ақ егер осы тармақтың 1)-4) тармақшаларында көрсетілген шарттар орындалса пайдаланылады.
Салық кодексінің 400-бабына сәйкес ҚҚС-ты есепке жатқызу үшін шот-фактура негіз болып табылады.
Салық кодексінің 412-бабының 12-тармағында электрондық нысанда жазылған шот-фактура электрондық цифрлық қолтаңбамен куәландырылатыны көзделген.
Салық кодексінің 190-бабының 3-тармағына сәйкес, егер осы баптың 4-тармағында өзгеше белгіленбесе, салық есебі Бухгалтерлік есеп деректеріне негізделетінін атап өту қажет. Бухгалтерлік құжаттаманы жүргізу тәртібі Қазақстан Республикасының бухгалтерлік есеп және қаржылық есептілік туралы заңнамасында белгіленеді.
Салық кодексінің 190-бабының 2-тармағында есепке алу құжаттамасы: бухгалтерлік құжаттаманы, салық нысандарын, салықтық есепке алу саясатын, салық салу объектілерін және (немесе) салық салуға байланысты объектілерді айқындау үшін, сондай-ақ салық міндеттемесін есептеу үшін негіз болып табылатын өзге де құжаттарды қамтитыны айқындалған.
«Бухгалтерлік есеп және қаржылық есептілік туралы» Қазақстан Республикасы Заңының (бұдан әрі – Бухгалтерлік есеп туралы Заң) 6-бабының 1-тармағына сәйкес Бухгалтерлік есеп Қазақстан Республикасының бухгалтерлік есеп және қаржылық есептілік туралы заңнамасымен, сондай-ақ есеп саясатымен регламенттелген дара кәсіпкерлер мен ұйымдардың операциялары мен оқиғалары туралы ақпаратты жинаудың, тіркеудің және жинақтаудың реттелген жүйесін білдіреді.
Бухгалтерлік есеп туралы Заңның 7-бабының 1-тармағында бухгалтерлік құжаттама бастапқы құжаттарды, бухгалтерлік есеп регистрлерін, қаржылық есептілікті және есеп саясатын қамтитыны анықталды.
Бухгалтерлік жазбалар бастапқы құжаттар негізінде жүргізіледі.
Сондай-ақ, Бухгалтерлік есеп туралы Заңның 7-бабының 6) тармақшасына сәйкес қағаз және электрондық жеткізгіштердегі бастапқы құжаттарда міндетті деректемелер болуға тиіс, мұнда басқалармен қатар операция жасауға (оқиғаны растауға) жауапты адамдардың лауазымдарының атауын, тегін, аты-жөнін және қолын көрсету және оның (оның) дұрыстығы көзделген) ресімдеу.
Осылайша, тиісті растайтын құжаттар болған кезде және Салық кодексінің тиісті баптарында белгіленген талаптарды сақтаған кезде салық төлеушінің ҚҚС бойынша салық салынатын айналым мақсатында табыс алуға және пайдалануға бағытталған шығыстары шегерімге жатқызылуға жатады. Бұл ретте бастапқы есепке алу құжаттамасын жүргізу бухгалтерлік есеп туралы Заңның талаптарына сәйкес, оның ішінде операцияны не оқиғаны жасау фактісін тіркеу бойынша жүзеге асырылады.
Қаралып отырған жағдайда, салықтық тексеру нәтижелері бойынша 2019-2020жж. үшін ГЭС жаңғырту жөніндегі жоба шеңберінде қосалқы мердігердің құрылыс-монтаждау жұмыстары бойынша шығыстар 2019ж. 3, 4 тоқсандар үшін 2 609 539,7 мың теңге сомасында және ҚҚС 2020ж. 1, 2 тоқсандар үшін 149 834,4 мың теңге сомасында шегерімдерден алып тасталды. 112 030,0 мың теңге сомасында, 2021 жылғы 1 тоқсанда «Б» компаниясымен өзара есеп айырысу бойынша 48 594,9 мың теңге сомасында.
Шағымға қоса берілген құжаттарға сәйкес, «А» компаниясы мен «С» компаниясы арасында 18.12.2013ж. бастап белгілі бір тұрақты объектілерді жобалауға, дайындауға, тестілеуге, жеткізуге, тұрғызуға, құрылысты аяқтауға және пайдалануға беруге, атап айтқанда жалпы сомасы 75 107 911 Еуроға ГЭС-те электромеханикалық жабдықты қалпына келтіруге мердігерлік шарт жасалды.
Бұдан әрі, «А» компаниясы мен «Б» компаниясы арасында жалпы сомасы 13 780 000 еуроға ГЭС жаңғырту жөніндегі жоба шеңберінде құрылыс және монтаждау/бөлшектеу жұмыстарын жүргізуге 09.02.2015ж. бастап қосалқы шарт жасалды.
Сондай-ақ, шағымға шот-фактуралар, орындалған жұмыстардың (көрсетілген қызметтердің) актілері, орындалған жұмыстарды қабылдау актілері, Орындалған жұмыстардың құны және «Б» компаниясының шығындары туралы анықтамалар қоса берілген.
«Б» компаниясы Алматы қаласы бойынша Мемлекеттік кірістер департаментінің Бостандық ауданы бойынша Мемлекеттік кірістер басқармасында орналасқан жері бойынша тіркеу есебінде 04.12.2020ж. бастап тұрады, қызмет түрі – монтаждалған жабдықты іске қосу және баптау, басқа топтамаларға енгізілмеген өзге де инженерлік құрылыстар салу.
Бұл ретте тексеру деректері бойынша «Б» компаниясының 09.02.2015ж. қосалқы мердігерлік шартында көрсетілген жұмыстарды орындау үшін материалдық-техникалық базасы жоқ.
20.12.2020ж. №657 қарсы тексеру нәтижелері бойынша «А» компаниясы мен «Б» компаниясы арасындағы 01.01.2017ж. бастап 31.12.2019ж. дейінгі кезеңдегі өзара есеп айырысулар «Б» компаниясының «А» компаниясымен өзара есеп айырысуды растайтын бастапқы бухгалтерлік құжаттарды ұсынбауына байланысты расталмағанын атап өткен жөн.
Сонымен қатар, ЭШФ АЖ деректері бойынша «Б» Компаниясының негізгі жеткізушісі «В» компаниясы (сатып алудың жалпы сомасының 99,3%) болып табылатыны анықталды, бұл ретте «Б» компаниясының және «В» компаниясының басшысы Иванов И. и. болып табылады.
Сонымен қатар, «В» компаниясының құрылыс-монтаждау жұмыстарын орындау үшін материалдық-техникалық базасы жоқ (көлік құралдарына салынатын салық, жер салығы және мүлік салығы бойынша декларациялар (700.00-нысан) 2019-2021жж. ұсынылмаған).
«В» компаниясы «Г» компаниясымен құрылыс-монтаждау жұмыстарын орындауға 01.10.2018ж. мердігерлік шарт жасасты («Ғ» компаниясына 03.06.2019 ж. қосылды) және «К» компаниясымен 14.05.2019ж. қосалқы мердігерлік шарт («Қ» компаниясына 02.09.2019ж. қосылды).
Сондай-ақ, Алматы қаласының мамандандырылған ауданаралық экономикалық сотының (СМЭС) 19.02.2020ж. шешімімен «В» компаниясы мен «Г» компаниясы (қазіргі «Ғ» компаниясы) арасында жасалған 01.10.2018ж. мердігерлік шарт жарамсыз деп танылғанын атап өткен жөн.
Алматы қалалық сотының азаматтық істер жөніндегі сот алқасының 30.06.2020ж. қаулысымен Алматы қаласы СМЭС-тің 19.02.2020ж. шешімі өзгеріссіз, ал «В» компаниясының шағымы қанағаттандырусыз қалдырылды.
Сондай-ақ, Алматы қ. СМЭС-тің 11.12.2019ж. шешімімен «В» компаниясы мен «К» компаниясы арасында жасалған 14.05.2019ж. қосалқы мердігерлік шарт жарамсыз деп танылды.
Алматы қалалық сотының азаматтық істер жөніндегі сот алқасының 11.03.2020ж. қаулысымен Алматы қаласының СМЭС 11.12.2019ж. шешімі өзгеріссіз қалды.
Жоғарыда көрсетілген шарттарды жарамсыз деп тану үшін негізгі құралдардың, өндірістік активтердің, қойма үй-жайларының, көлік құралдарының болмауына байланысты мүліктің, жұмыстарды орындау немесе қызметтер көрсету үшін экономикалық қажетті материалдық ресурстардың көлемін, тиісті экономикалық қызметтің нәтижелеріне қол жеткізу үшін қажетті шарттардың болмауын ескере отырып, операцияларды нақты жүзеге асырудың мүмкін .стігін куәландыратын фактілер негіз болды.
Баяндалған фактілер мен мән-жайларды ескере отырып, «Б» компаниясымен өзара есеп айырысу жөніндегі бастапқы құжаттар операцияларды көрсету үшін толық және шынайы ақпаратты, сондай-ақ бухгалтерлік жазбаларды барабар күшейтуді қамтамасыз ете алмайтыны, тиісінше Қазақстан Республикасының Салық және бухгалтерлік заңнамасының ережелеріне сәйкес шегерімдер мен ҚҚС-қа шығыстарды есепке жатқызу үшін негіз болып табылатыны жөн.
Осылайша, 2019-2020 жылдарға арналған шығыстар шегерімдерінен 2 609 539,7 мың теңге сомасында және 2019 жылғы 3, 4 тоқсандар үшін ҚҚС сомасында 149 834,4 мың теңге сомасында, 2020 жылғы 1, 2 тоқсандар үшін 112 030,0 мың теңге сомасында және 2021 жылғы 1 тоқсан үшін 48 594,9 салықтық тексеру нәтижелері бойынша «Б» компаниясымен өзара есеп айырысу бойынша мың теңге негізді болып табылады.
- Салық салынатын кірісті анықтау және 2019 жылғы таза кірісті есептеу кезінде жіберілген арифметикалық қателіктерге қатысты.
Салық Кодексінің 300-бабын бұза отырып, 2019 жылғы КТС (100.00-нысан) бойынша декларацияда өткен кезеңдердің кәсіпкерлік қызметінен 63 179,4 мың теңге сомаға залалдар негізсіз ауыстырылғаны шағымданған салық сомасын және тиісті өсімпұл сомасын есептеу үшін негіз болды.
Салық органының осы тұжырымдарымен «А» компаниясы 2019 жылғы салық салынатын кірісті есептеу кезінде тексеру деректері бойынша 1 675 956,2 мың теңге мөлшеріндегі шегерімдер арасындағы алшақтықтар сомасына 63 179,4 мың теңге мөлшерінде келтірілген залалдар сомасы заңсыз енгізілгеніне байланысты келіспейді.
«А» компаниясының дәлелдерін тексеріп, салық органы ұсынған материалдарды зерттегеннен кейін уәкілетті орган мынадай қорытындыға келді.
Салық кодексінің 224-бабына сәйкес салық салынатын табыс салық кодексінің 241-бабында көзделген түзетулер мен осы бөлімде көзделген шегерімдер ескеріле отырып, жылдық жиынтық табыс арасындағы айырма ретінде айқындалады.
Бұл ретте Салық Кодексінің 300-бабының 1-тармағына сәйкес Қазақстан Республикасының заңдарына сәйкес мемлекеттік мұқтаждар үшін сатып алынған активтерді қоспағанда, кәсіпкерлік қызметтен болған залалдар, сондай-ақ I топтың тіркелген активтерінің шығуынан болған залалдар және аяқталмаған құрылыс объектілерін, белгіленбеген жабдықтарды сатудан болған залалдар салық салынатын қаражаттың есебінен өтеу үшін қоса алғанда, кейінгі он жылға ауыстырылады осы салық кезеңдерінің кірісі.
2019 жылғы салық салынатын кірісті есептеу кезінде салықтық тексеру нәтижелері бойынша 20.12.2020ж. №985 алдыңғы кешенді салықтық тексеру нәтижелері бойынша 2018 жылғы 63 179,4 мың теңге мөлшерінде залал сомасы расталмағандықтан, көшіруге жататын залалдар 63 179,4 мың теңге сомасына азайтылды, осыған байланысты осы шығын сомасы расталмады 2019 жылға ауыстыруға жатпайды.
2019 жылғы өткізілген тауарлар (жұмыстар, қызметтер) бойынша шығыстарды шегерімдерден алып тастауға қатысты «Б» компаниясымен өзара есеп айырысулар бойынша 1 675 956,2 мың теңге сомасында жоғарыда көрсетілгендей салықтық тексеру нәтижелері бойынша көрсетілген шегерімдер негізді түрде азайтылғанын атап өткен жөн.
Осылайша, салықтық тексеру нәтижелері бойынша алдыңғы салық кезеңдерінен 63 179,4 мың теңге сомасында 2019 жылға ауыстыруға жататын шығын және жоғарыда аталған кәсіпорынмен өзара есеп айырысу бойынша 2019 жылға өткізілген тауарлар (жұмыстар, көрсетілетін қызметтер) бойынша шығыстар тиісінше 1 675 956,2 мың теңге сомасында азайтылды. 1 739 135,6 мың теңге сомасына ұлғайтуға жатады.
Демек, «А» компаниясының салық салынатын кірісті және таза табысты айқындау кезінде салықтық тексеру нәтижелері бойынша 2019 жылға келтірілген залалдарды ескере отырып, 126 358,8 мың теңге сомасына арифметикалық қателік жіберілгені туралы дәлелдері дәрменсіз болып табылады.
Жоғарыда баяндалғанды ескере отырып, 2019 жылғы өткен кезеңдерден 1 739 135,6 мың теңге сомаға келтірілген залалдарды ескере отырып, салық салынатын табыстың ұлғаюы және көрсетілген бөліктегі КТС және таза табыс салығын тиісті есептеу негізді болып табылады.
- Тексеру барысында Таза табыс салығын есептеу кезінде халықаралық шарттың ережелерін қолданбауға қатысты
Салық кодексінің 223-бабының 3) тармақшасын және 652-бабының 1, 2, 3-тармақтарын бұза отырып, 425 049,9 мың теңге сомасына 2019-2020жж. таза табысқа КТС сомасы есептелмегені салықтың және тиісті өсімпұл сомасының есептелуіне негіз болды.
«А» компаниясы салық органының осы тұжырымдарымен Қазақстан Республикасы мен Германия Федеративтік Республикасы арасындағы кірістер мен мүлікке салынатын салықтарға қатысты қосарланған салық салуды болдырмау туралы келісімнің (Бонн, 26.11.1997ж.) 10-бабының 7-тармағына сәйкес (бұдан әрі – Келісім) осы Келісімдегі ешнәрсе Уағдаласушы Мемлекетке осы Мемлекеттегі тұрақты мекемеге жататын компанияның пайдасына осындай қосымша салық осы Мемлекеттің резиденті болып табылатын компанияның пайдасынан алынатын салыққа қосымша салық салуға кедергі келтіретін ретінде түсіндірілмейді, егер мұндай қосымша салық осы Мемлекеттің резиденті болып табылмайтын осындай пайда сомасының 5 пайызынан аспайтын болса алдыңғы салық жылдарында осындай қосымша салық салынды. Осы тармақтың мақсаттары үшін пайда одан осы тармақта аталған, тұрақты мекеме орналасқан Уағдаласушы Мемлекетте өндіріп алынатын, осындай пайданың 50 пайызына тең сомаға азайтылған барлық салықтарды шегергенде айқындалады.
Өкілдік тексеру барысында жоғарыда көрсетілген Келісімнің ережелері назарға алынбағанын, осыған байланысты 2019-2020жж. таза табысқа салынатын салық жалпы сомасы 336 185,9 мың теңгеге негізсіз есептелгенін атап өтті.
«А» компаниясының дәлелдерін тексеріп, салық органы ұсынған материалдарды зерттегеннен кейін уәкілетті орган мынадай қорытындыға келді.
Салық кодексінің 179-бабының 5-тармағына сәйкес «А» компаниясы шағымға 2019-2020 жылдар аралығындағы кезеңде ГЭС-пен келісімшарт бойынша кірістерге қатысты Германия Федеративтік Республикасының «А» Бас компаниясының резиденттігін растайтын 21.01.2020ж. Германия салық әкімшілігі берген резиденттік туралы куәлікті қоса берді.
2019-2020 жылдар аралығындағы кезеңде салықтық тексеру нәтижелері бойынша Салық кодексінің 652-бабының 1-тармағына сәйкес 425 049,9 мың теңге сомасында 15 пайыз ставка бойынша таза табысқа КТС есептелді.
Айта кету керек, Салық кодексінің 670-бабының 1, 2-тармақтарына сәйкес бейрезидент, егер ол халықаралық шарт жасалған Мемлекеттің резиденті болып табылса және мұндай халықаралық шартта бейрезиденттің таза табысына салық салу тәртібі көзделген болса, халықаралық шартта көзделген тұрақты мекеме арқылы Қазақстан Республикасындағы қызметтен түсетін таза табысқа салықтың төмендетілген мөлшерлемесін қолдануға құқылы, осы Кодекстің 652-бабында белгіленген тәртіптен өзгеше.
Төмендетілген салық ставкасы резидент несте корпоративтік табыс салығы бойынша декларацияны табыс ету күніне оның резиденттігін растайтын құжат болған кезде қолданылады.
Резиденттікті растайтын құжатты резидент емес корпоративтік табыс салығы бойынша декларация тапсырған кезде тұрақты мекеме орналасқан жердегі салық органына табыс етеді.
Резидент нестің резиденттігін растайтын құжат болмаған кезде корпоративтік табыс салығы бойынша декларация табыс етілген күні резидент нестің халықаралық шарттың ережелерін қолдануға құқығы жоқ.
Бұл ретте, егер салық органына корпоративтік табыс салығы бойынша қосымша декларацияны және резидент нестің резиденттігін растайтын құжатты ұсынған жағдайда, өзге мерзімдер халықаралық шартта белгіленбесе, бейрезиденттің Салық кодексінің 48-бабында белгіленген талап қою мерзімі өткенге дейін халықаралық шарттың ережелерін қолдануға құқығы бар.
Салық органының түсіндірмелеріне сәйкес, резиденттікті растайтын құжат салықтық тексеру барысында ұсынылмаған, резидент нестің 2019-2020ж. ж.табыс көзінен ұсталатын КТС бойынша есептеулерде «А» бас компаниясының атына төленетін төлем сомалары көрсетілмеген, «А» бас компаниясының атына таза табыс төленбеген.
Сонымен қатар, Мемлекеттік кірістер басқармасының (бұдан әрі – МКБ) 16.02.2023ж. және 20.02.2023ж. хаттарына сәйкес 2019-2020ж. арналған резиденттікті растайтын құжат 29.01.2020ж. МКБ-ға 18.03.2020ж. және 25.03.2021ж. ұсынылды, бұл ретте 2019ж. КТС бойынша Декларация ұсынылды 29.05.2020ж., 2019ж. КТС бойынша қосымша декларация. 20.07.2020ж. ұсынылды, 2020ж. КТС бойынша Декларация 30.04.2021ж. ұсынылды және 2020ж. КТС бойынша қосымша Декларация 23.07.2021ж. ұсынылды.
Осылайша, Германия Федеративтік Республикасының резиденттігін растайтын құжат Мемлекеттік кірістер органына 2019-2020жж. КТС (100.00-нысан) бойынша декларациялар табыс етілген күнге дейін ұсынылды, осыған байланысты өкілдік Келісімнің 10-бабының 7-тармағында көзделген 2019-2020жж. таза табыс салығының төмендетілген мөлшерлемесін қолдануға құқылы.
Апелляциялық комиссия отырысының нәтижелері бойынша Келісімнің 10 – бабы 7-тармағының ережелерін ескермей, 2019-2020жж. таза табыс салығын есептеу бөлігінде тексеру нәтижелері туралы шағым жасалған хабарламаның күшін жою, ал қалған бөлігінде өзгеріссіз қалдыру туралы шешім қабылданды.
