Вид спора: налоговые споры
Категория налогоплательщика: юридическое лицо
Вид налога: КПН, НДС
Министерством финансов Республики Казахстан (далее – уполномоченный орган) получена апелляционная жалоба Компании «G» на уведомление о результатах проверки территориального Департамента государственных доходов (далее – налоговый орган) о начислении корпоративного подоходного налога с юридических лиц, за исключением поступлений от субъектов крупного предпринимательства и организаций нефтяного сектора (КПН), налога на добавленную стоимость (НДС).
Как следует из материалов дела, налоговым органом проведена тематическая налоговая проверка Компании «G» по вопросу правильности исчисления и своевременности уплаты налогов и других обязательных платежей в бюджет с 01.01.2019г. по 31.12.2021г., по результатам которой вынесено уведомление от 24.01.2023г. о начислении КПН в сумме 39 525,7 тыс.тенге, пени в сумме 7 431,4 тыс.тенге, налога на добавленную стоимость на произведенные товары, выполненные работы и оказанные услуги на территории Республики Казахстан (НДС) в сумме 19 325,2 тыс.тенге и пени в сумме 4 164,2 тыс.тенге.
Компания, не согласившись с выводами налогового органа, обратилась с апелляционной жалобой, в которой просит отменить решение налогового органа.
Основанием для начисления обжалуемой суммы налога и соответствующей суммы пени явилось, что в нарушение требований статей 242, 400 Кодекса Республики Казахстан «О налогах и других обязательных платежах в бюджет» от 25.12.2017г. (Налоговый кодекс) необоснованно отнесены на вычеты расходы по электроснабжению, освещению, переустройству электротехнических коммуникаций и другие работы и НДС в зачет по взаиморасчетам с Компанией «D» за 2019-2020гг. в сумме 197 628,7 тыс.тенге, НДС в сумме 23 715,4 тыс.тенге.
С данным выводом налогового органа Компания «G» не согласна в связи с тем, что Компания «D» зарегистрирована в качестве юридического лица 27.11.2003г., учредителем является Н.Е.С., директором до 2020г. являлся Н.Е.С., в 2020г. назначен Ш.Б.К., а с 2021г. назначена К.А.А., вид деятельности – «Строительство прочих инженерных сооружений».
В жалобе указано, что Компанией «G» заключены следующие Договоры субподряда по электроснабжению, освещению, переустройству электротехнических коммуникаций и другие работы с Компанией «D»:
- на объекте «Реконструкция проспекта «С» от улицы Б.Хмельницкого до улицы Шолохова с устройством левоповоротного съезда с улицы Шолохова по Договору от 01.07.2019г.;
- на объекте «Строительство дорог в микрорайоне ZH» (2-очередь) по Договору от 02.09.2019г.;
- на объекте «Строительство дорог в микрорайоне U» по Договору от 03.12.2019г. и по Договору от 12.05.2020г.
Компания «G» в жалобе утверждает, что Компания «D» свои обязательства по вышеуказанным Договорам перед Компанией «G» выполнены. Фактическое выполнение финансово-хозяйствующих операций, подтверждается бесспорными достоверными, составленными в момент совершения таких операций первичными бухгалтерскими документами, нашедшими свое отражение и в налоговом учете обоих участников сделки.
РГУ «Управление государственных доходов» в своем акте указывает на наличие формально оформленных первичных учетных и других документов, которые не свидетельствуют о фактическом совершении финансово-хозяйственной операции, при этом не приводит достоверных доказательств.
- Компания «D» зарегистрирована в качестве юридического лица 27.11.2003г., учредителем является Н.Е.С., директором до 2020г. являлся Н.Е.С., в 2020г. назначен Ш.Б.К., а с 2021г. назначена К.А.А., вид деятельности – «Строительство прочих инженерных сооружений».
В жалобе указано, что Компанией «G» заключены следующие Договоры субподряда по электроснабжению, освещению, переустройству электротехнических коммуникаций и другие работы с Компанией «D»:
- на объекте «Реконструкция проспекте «С» от улицы Б.Хмельницкого до улицы Шолохова с устройством левоповоротного съезда с улицы Шолохова по Договору от 01.07.2019г.;
- на объекте «Строительство дорог в микрорайоне ZH» (2-очередь) по Договору от 02.09.2019г.;
- на объекте «Строительство дорог в микрорайоне U» по Договору от 03.12.2019г. и по Договору от 12.05.2020г.
Компания «G» в жалобе утверждает, что Компания «D» свои обязательства по вышеуказанным Договорам перед Компанией «G» выполнены. Фактическое выполнение финансово-хозяйствующих операций, подтверждается бесспорными достоверными, составленными в момент совершения таких операций первичными бухгалтерскими документами, нашедшими свое отражение и в налоговом учете обоих участников сделки.
РГУ «Управление государственных доходов» в своем акте указывает на наличие формально оформленных первичных учетных и других документов, которые не свидетельствуют о фактическом совершении финансово-хозяйственной операции, при этом не приводит достоверных доказательств.
Проверив доводы Компании, исследовав представленные налоговым органом материалы, уполномоченный орган пришел к следующим выводам.
В соответствии с пунктами 1 и 3 статьи 242 Налогового кодекса расходы налогоплательщика в связи с осуществлением деятельности, направленной на получение дохода, подлежат вычету при определении налогооблагаемого дохода, за исключением расходов, не подлежащих вычету в соответствии с Налоговым кодексом.
Вычеты производятся налогоплательщиком по фактически произведенным расходам при наличии документов, подтверждающих такие расходы, связанные с его деятельностью, направленной на получение дохода. Расходы будущих периодов, определяемых в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности и требованиями законодательства Республики Казахстан о бухгалтерском учете и финансовой отчетности, подлежат вычету в том налоговом периоде, к которому они относятся.
Согласно пункту 1 статьи 400 Налогового кодекса, суммой НДС, относимого в зачет получателем товаров, работ, услуг, являющимся плательщиком НДС в соответствии с подпунктом 1) пункта 1 статьи 367 Налогового кодекса, признается сумма НДС, подлежащего уплате за полученные товары, работы и услуги, если они используются или будут использоваться в целях облагаемого оборота по реализации, а также, если выполняются условия, указанные в подпунктах 1) - 4) данного пункта.
Основанием для отнесения в зачет НДС в соответствии со статьей 400 Налогового кодекса является счет-фактура.
Пунктом 12 статьи 412 Налогового кодекса предусмотрено, что счет-фактура заверяется для юридических лиц - печатью, содержащей название и указание на организационно-правовую форму, а также подписями руководителя и главного бухгалтера.
Счет-фактура может заверяться подписью работника, уполномоченного на то решением налогоплательщика.
В соответствии с пунктом 3 статьи 190 Налогового кодекса налоговый учет основывается на данных бухгалтерского учета. Порядок ведения бухгалтерской документации устанавливается законодательством Республики Казахстан о бухгалтерском учете и финансовой отчетности.
При этом пунктом 3 статьи 6 Закона Республики Казахстан «О бухгалтерском учете и финансовой отчетности» (далее – Закон о бухгалтерском учете) установлено, что операции и события отражаются в системе бухгалтерского учета, при этом должны обеспечивать адекватное подкрепление бухгалтерских записей оригиналами первичных документов и отражение в бухгалтерских записях всех операций и событий.
В соответствии с пунктом 1 статьи 7 Закона о бухгалтерском учете бухгалтерская документация включает в себя первичные документы, регистры бухгалтерского учета, финансовую отчетность и учетную политику.
Бухгалтерские записи производятся на основании первичных документов. Первичные документы должны быть составлены в момент совершения операции или события либо непосредственно после их окончания.
При этом, согласно подпункту 6) пункта 3 статьи 7 Закона о бухгалтерском учете первичные документы как на бумажных, так и на электронных носителях, должны содержать обязательные реквизиты, в частности наименование должностей, фамилии, инициалы и подписи лиц, ответственных за совершение операции (подтверждение события) и правильность ее (его) оформления.
Таким образом, отнесение сумм расходов по товарам, работам, услугам на вычеты и НДС в зачет производятся при наличии первичных документов, подтверждающих данные расходы, которые фиксируют факт совершения операции либо события, при условии, что данные расходы были направлены на получение дохода, и они используются или будут использоваться в целях облагаемого оборота. При этом ведение первичной учетной документации осуществляется в соответствии с требованиями Закона о бухгалтерском учете, в том числе по фиксированию факта совершения операции либо события.
В рассматриваемом случае, по результатам налоговой проверки исключены расходы по реконструкции проспекта Суюнбая от улицы Б.Хмельницкого до улицы Шолохова с устройством левоповоротного съезда с улицы Шолохова и по приобретению работ по электроснабжению, освещению, переустройству электротехнических коммуникаций и другие работы из вычетов в 2019г. в сумме 116 284,3 тыс.тенге, в 2020г. в сумме 81 344,4 тыс.тенге и НДС из зачета за 4 квартал 2019г. в сумме 9 563,9 тыс.тенге, за 2-4 кварталы 2020г. в сумме 9 761,3 тыс.тенге по взаиморасчетам с Компанией «D».
Оплата проведена путем безналичного расчета.
Согласно данным ИНИС РК Компания «D» зарегистрирована в органах юстиции 29.08.2012г. с видом деятельности «Строительство жилых зданий». Руководителем Компании «D» с 18.01.2017г. по 10.02.2020г. являлся Н.Е.С., с 11.02.2020г. по 04.05.2021г. Ш.Б.К., а с 04.05.2021г. по настоящее время является К.А.А.
Следует указать, что согласно данным ИС СОНО по Компании «D»:
- в приложении (ф.100.07) декларации по КПН по (ф.100.00) за 2019-2020гг. «Сведения о компонентах финансовой отчетности» активы отсутствуют;
- в декларации по индивидуальному подоходному налогу и социальному налогу (ф.200.00) за 1-2 кварталы 2019г. и 3-4 кварталы 2020г. предоставлены с нулевыми показателями, соответственно работники отсутствуют, а за 3-4 кварталы 2019г. отражены работники от 5 до 10 человек и за 1-2 кварталы 2020г. работники отражены в количестве 12 человек;
- декларация по налогу на транспортные средства, по земельному налогу и налогу на имущество (ф.700.00) за 2019г. не представлена, за 2020г. отражены 3 единицы автотранспортных средств;
- декларация по плате за эмиссии в окружающую среду (ф.870.00) представлена за 3-4 кварталы 2019г. с начислением платы в сумме 3,5 тыс.тенге и 11,4 тыс.тенге соответственно, за 1 квартал 2020г. в сумме 10,1 тыс.тенге.
Соответственно, в период проведения взаиморасчетов у Компании «D» отсутствовали материально-техническая база, имущество, основные средства для выполнения строительно-монтажных работ.
Компания «D» снят с учета по НДС 15.07.2021г. в связи с отсутствием по месту нахождения, что подтверждается актами налоговых обследований от 27.03.2019г., 15.08.2019г., 11.12.2019г., 02.04.2021г., 04.06.2021г., 11.10.2021г., 21.04.2022г., 13.05.2022г., 23.06.2022г., 14.07.2022г., 01.03.2023г.
Следует отметить, что в целях подтверждения своих доводов Компанией к жалобе приложены копии документов (договоры субподряда, электронные счета-фактуры (ЭСФ), накладные, акты выполненных работ (оказанных услуг)).
Компания приобретала услуги и работы по электроснабжению, освещению, переустройству электротехнических коммуникаций у Компании «D» по договорам субподряда на следующих объектах:
- Договор субподряда от 01.07.2019г. на объекте «Реконструкции проспекта Суюнбая от улицы Б.Хмельницкого до улицы Шолохова с устройством левоповоротного съезда с улицы Шолохова;
- Договор субподряда от 02.09.2019г. на объекте «Строительство дорог в микрорайоне ZH (2-очередь)»;
- Договор субподряда от 03.12.2019г. на объекте «Строительство дорог в микрорайоне U»;
- Договор субподряда от 12.05.2020г. на объекте «Строительство дорог в микрорайоне U».
Согласно вышеуказанным договорам Компания «D» оказывала услуги и выполнял работы в адрес Компании за 2019-2020гг. на сумму 197 628,7 тыс.тенге, НДС в сумме 23 715,4 тыс.тенге.
При этом, в актах выполненных работ (оказанных услуг) в графе 2 «Наименование работ (услуг) в разрезе их подвидов в соответствии с технической спецификацией, заданием, графиком выполнения работ (услуг)» выполнение работы по электроснабжению, освещению, переустройству электротехнических коммуникаций, включая возможные работы, определенно в нем не упомянутые, но необходимые для выполнения предмета настоящего договора на объекте указаны одной строкой без расшифровки.
Необходимо отметить, что в соответствии с Приказом Председателя Агентства Республики Казахстан по делам строительства и жилищно-коммунального хозяйства от 02.05.2012г. №170 (далее - Приказ №170) утверждена справка о стоимости выполненных работ и затрат (Форма № КС-3). Данная форма применяется для расчетов с заказчиком за выполненные работы и заполняется на основании данных акта приемки выполненных работ. Справка составляется на выполненные в отчетном периоде строительные и монтажные работы, другие подрядные работы, и представляется генподрядчиком заказчику (застройщику), субподрядчиком генподрядчику. В данной форме справки отражаются дополнительно затраты по приобретению материалов, использованных для выполнения строительно-монтажных работ.
Также, согласно вышеуказанному Приказу №170 предусмотрены форма акта приемки выполненных объемов работ, и форма акта приемки выполненных работ (Форма № КС-2), в которых отражаются общестроительные работы с перечислением прямых затрат, включающих в себя стоимость: материалов, изделий, конструкций и оборудования, а также прочих затрат, включающих в себя накладные расходы в виде заработной платы и расчета трудоемкости.
Приказом №170 предусмотрено, что Справка о стоимости выполненных работ и затрат применяется для расчетов с заказчиком за выполненные работы и заполняется на основании данных акта приемки выполненных работ. Заполняется в двух экземплярах. Первый экземпляр - для подрядчика, второй - для заказчика (застройщика, генподрядчика). Стоимость работ и затрат в справке отражается в фактических ценах текущего года, по которым осуществляются расчеты заказчика с подрядчиком, независимо от того, составлена смета в сметных, текущих или прогнозных ценах.
При отсутствии утвержденных приказом форм, в том числе акта выполненных работ (СМР), документальным свидетельством факта выполненных работ в строительстве могут служить первичные документы, составленные предприятием самостоятельно в соответствии с требованиями статьи 7 Закона о бухгалтерском учете.
Акты приемки выполненных работ (СМР) подписывают соответствующие лица (в частности, начальник участка, прораб, мастер, бригадир, экономист/инженер ОТиЗ, отдел технического надзора, начальник СМУ, начальник ПТО, инженер ПТО).
В рассматриваемом случае, из документов по взаиморасчетам Компании с Компанией «D» следует, что в актах выполненных работ (оказанных услуг) не указаны затраты труда в человеко-часах и сумма заработной платы.
Таким образом, акты выполненных работ (оказанных услуг) от Компании «D» не оформлены надлежащим образом и не соответствуют формам, утвержденным вышеуказанным приказом.
Указанные обстоятельства свидетельствуют о невозможности реального осуществления операций с учетом отсутствия у Компании «D» имущества, объема материальных ресурсов, экономически необходимых для поставки товаров, выполнения работ или оказания услуг, отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств.
Вместе с тем, согласно пунктам 1 и 2 статьи 143 Налогового кодекса встречной проверкой является проверка налоговым органом лиц, осуществлявших операции с налогоплательщиком (налоговым агентом), в отношении которого налоговым органом проводится комплексная или тематическая проверка, с целью получения дополнительной информации о таких операциях, подтверждения факта и содержания операций, по вопросам, возникающим в ходе проверки указанного налогоплательщика (налогового агента).
Встречная проверка является вспомогательной по отношению к комплексной или тематической проверке.
В данном случае, в ходе налоговой проверки проведена встречная налоговая проверка от 10.01.2023г. в Компании «D» по взаиморасчетам с Компанией за период с 01.01.2019г. по 31.12.2021г.
В ходе проведения встречной проверки Департаментом государственных доходов выставлено требование от 05.01.2023г. о предоставлении документов и сведений, подтверждающих наличие возможности выполнять объемы электромонтажных работ отраженных в вышеуказанных документах, в том числе истребованы:
- пообъектно, документы и сведения раскрывающие фактических исполнителей каждого объекта строительства в разрезе видов и объемов работ;
- сведения и документы, подтверждающие использование техники, оборудования и других основных средств строительстве каждого объекта;
- документы, подтверждающие приобретение и использование строительных материалов на каждом объекте строительства;
- сведения и документ о работниках (специалистах) выполнявших строительство по каждому объекту.
Из акта встречной налоговой проверки от 10.01.2023г. следует, что не подтверждены первичными документами фактическое выполнение услуг и работ по электроснабжению, освещению, переустройству электротехнических коммуникаций в адрес Компании. При этом, единственным учредителем Компании «D» Н.Е.С. 05.01.2023г. предоставлена объяснительная, из содержания которого следует, что документация не может быть представлена ввиду ее отсутствия.
Также, из объяснительной следует, что кроме Компании «G» у Компании «D» в проверяемый период имелось 12 покупателей. Данное обстоятельство также подтверждается по данным ИНИС РК, ЭСФ, оформленных от Компании «D».
Согласно данным ИС ЭСФ поставщиками Компании «D» за 2019-2020гг. по оказанию вышеуказанных работ на объектах «Заказчика» являлись Компании «KS» и «СК».
При этом, решением Специализированного межрайонного экономического суда (СМЭС) от 15.11.2021г. государственная регистрация Компании «KS» признана недействительной и отменена государственная регистрация Компании «KS», произведенная на основании приказа НАО «Государственная корпорация «Правительство для граждан» от 16.02.2017г.
Из решения СМЭС от 15.11.2021г. следует, что из материалов дела и пояснений Д.А.А. усматривается, что единственный учредитель и руководитель Компании «KS» Д.А.А. не имеет какое-либо отношение к созданию и финансово-хозяйственной деятельности Компании «KS».
Таким образом, судом установлено отсутствие волеизъявления единственного учредителя и руководителя Д.А.А. на создание Компании «KS».
Также решением СМЭС от 18.11.2021г. Компания «СК» признан недействительным договор купли – продажи доли в уставном капитале Компании «СК» от 03.12.2020г., заключенный между Б.Ж.К. и Т.Е.Т., а также признана недействительной государственная перерегистрация данного предприятия от 04.12.2020г.
При этом, в решении СМЭС от 18.11.2021г. указано, что Б.Ж.К. в судебном заседании объяснил, что переоформил Компанию на свое имя по просьбе дяди К.С., намерений заниматься предпринимательской деятельностью не было, в связи с чем, не возражал в удовлетворении исковых требований.
Следует отметить, что Компания в жалобе указывает по Компании «СК», значащаяся поставщиком Компании «D», сделки были осуществлены в срок до 04.12.2020г., что подтверждается подписанными актами выполненных работ.
Однако согласно норме, предусмотренной пунктом 4 статьи 7 Закона о бухгалтерском учете, следует, что документы должны быть составлены в момент совершения операции или события, либо непосредственно после их окончания. Завершением строительно-монтажных работ является их приемка, а не временной период, в котором они производились.
Кроме того, согласно норме, предусмотренной пунктом 3 статьи 379 Налогового кодекса определяющей дату оборота по реализации, следует, что днем выполнения работ, оказания услуг признается дата подписания, указанная в акте выполненных работ.
Совершение оборота по реализации работ согласно статьи 412 Налогового кодекса подтверждается счет-фактурой, в которой указывается дата совершения оборота.
В рассматриваемом случае, как следует из данных ИС ЭСФ Компанией «СК» были выписаны ЭСФ от 31.12.2020г. в количестве 4 штук на сумму 65 488,4 тыс.тенге и НДС в сумме 7 858,6 тыс.тенге, при этом, дата совершения оборота указана 28.12.2020г., то есть, после признания судом от 04.12.2020г. государственной перерегистрации недействительной.
Соответственно, доводы Компании, что Компания «СК» работы по наружному освещению, электро-монтажные работы, строительные работы по ремонту пешеходной зоны, а также услуги аренды дорожной техники в адрес Компании «D» выполнены в срок до 04.12.2020г. являются несостоятельными.
В соответствии с подпунктами 4) и 5) пункта 4 статьи 85 Налогового кодекса снятие с регистрационного учета по налогу на добавленную стоимость на основании решения налогового органа по форме, установленной уполномоченным органом, производится без уведомления налогоплательщика в случаях признания недействительной регистрации/перерегистрации юридического лица на основании вступившего законную силу решения суда.
Согласно подпункту 2) пункта 6 статьи 85 Налогового кодекса снятие с регистрационного учета по налогу на добавленную стоимость для лиц, чья регистрация признана недействительной производится с даты постановки на регистрационный учет по НДС.
Согласно подпункту 3) пункта 6 статьи 85 Налогового кодекса снятие с регистрационного учета по налогу на добавленную стоимость для лиц, чья перерегистрация признана недействительной производится с даты перерегистрации юридического лица.
В данном случае, Компания «KS» снята с учета в качестве плательщика НДС с момента регистрации с 07.06.2019г. и Компания «СК» с 04.12.2020г. по причине признания судом государственной регистрации/перерегистрации данных предприятий недействительными.
Следовательно, Компании «KS» и «СК» фактически не выполнялись вышеуказанные работы в адрес Компании «D».
Следует отметить, что в представлении Прокуратуры от 26.12.2022г. указано, что Компания «D» в виду отсутствия основных средств, собственной материально-технической базы и минимального штата сотрудников не могло выполнять строительные работы в адрес Компании.
Также в данном представлении Прокуратуры отмечено, что при изучении налоговой отчетности и ЭСФ показало, что Компания «D» осуществлялись взаиморасчеты с контрагентами, имеющими признаки «фирм-однодневок».
Учитывая изложенные факты и обстоятельства, следует, что первичные документы по взаиморасчетам с Компанией «D», представленные к налоговой проверке, не могут обеспечить полную и достоверную информацию, а также адекватное подкрепление бухгалтерских записей для отражения операций, соответственно, являться основанием для отнесения расходов на вычеты и НДС в зачет в соответствии с положениями налогового и бухгалтерского законодательства Республики Казахстан.
Таким образом, исключение расходов из вычетов и НДС из зачета по взаиморасчетам с Компанией «D» и соответствующее начисление КПН и НДС в указанной части по результатам налоговой проверки признано обоснованными.
По результатам заседания Апелляционной комиссии, принято решение – оставить обжалуемое уведомление без изменения, а жалобу без удовлетворения.
