Министерством финансов Республики Казахстан (далее – уполномоченный орган) получена апелляционная жалоба Компании «K» на уведомление о результатах проверки территориального департамента государственных доходов (далее – налоговый орган) о начислении корпоративного подоходного налога с юридических лиц – резидентов, за исключением поступлений от организаций нефтяного сектора (КПН), налога на имущество, платы за пользование земельными участками.
Как следует из материалов дела, налоговым органом проведена комплексная налоговая проверка Компании «K» по вопросу правильности исчисления и своевременности уплаты налогов и других обязательных платежей в бюджет с 01.01.2015г. по 31.12.2015г., по результатам которой вынесено уведомление по КПН в сумме 210 667,0 тыс.тенге, индивидуальный подоходный налог с доходов, облагаемых у источника выплаты в сумме 7 432,3 тыс.тенге и пени в сумме 249,6 тыс.тенге, социальный налог в сумме 6 410,8 тыс.тенге и пени в сумме 318,8 тыс.тенге, налог на имущество юридических лиц и индивидуальных предпринимателей в сумме 17 416,1 тыс.тенге и пени в сумме 4 419,2 тыс.тенге, плата за пользование земельными участками в сумме 242,0 тыс.тенге и пени в сумме 46,6 тыс.тенге, уменьшение убытка в сумме 2 506 094,3 тыс.тенге..
Компания «K», не согласившись с выводами налогового органа, обратилась с апелляционной жалобой, в которой просит отменить решение налогового органа в части уменьшения убытка по КПН в сумме 1 898 117,8 тыс.тенге, налога на имущество в сумме 21 835,3 тыс.тенге, платы за пользование земельными участками в сумме 288,9 тыс.тенге, КПН у источника выплаты в сумме 21 030,9 тыс.тенге.
1. Относительно уменьшения вычетов по расходам будущих периодов
Основанием для начисления обжалуемой суммы налога и соответствующей суммы пени явилось, что в нарушение пункта 3 статьи 100 Кодекса Республики Казахстан «О налогах и других обязательных платежах в бюджет» от 10.12.2008г. (Налоговый кодекс) Компанией отнесены на вычеты расходы будущих периодов, не соответствующие периоду их совершения.
Компания «K» не согласна c доводами проверяющего специалиста в части сальдо расходов будущих периодов (далее-РБП) на начало периода, так как по утверждению Компании в ходе проверки причины уменьшения вычетов противоречат нормам налогового законодательства, тогда как определяя сальдо на конец периода проверяющий специалист руководствовался нормами налогового законодательства.
Следовательно, по мнению Компании «K» применение различных методов при определении расходов по одной статье затрат, ухудшающих положение налогоплательщика, является недопустимым и противоречит принципам справедливости и единства.
По утверждению в жалобе, согласно данным бухгалтерского учета сальдо на начало 2015г. по счету РБП составляет 2 483,1 тыс.тенге, в течение 2015г. начислены расходы по РБП на 12 720,0 тыс.тенге, сальдо РБП на конец 2015г. составляет 1 823,7 тыс.тенге. Из жалобы следует, что в декларации по КПН (ф.100.00) за 2015г. в строке 100.00.009 V вместо сальдо РБП на начало периода были ошибочно указаны текущие расходы по РБП за 2015г., которые должны были быть отражены в строке 100.00.009 III H «прочие услуги и работы».
Также в жалобе отмечено, что в декларации по КПН за 2014г. в строке 100.00.009 IX ошибочно было указано Компанией «K» нулевое сальдо РБП на конец периода, так как согласно данным бухгалтерского учета по счету РБП сальдо на конец 2014г. составляет 2 483,1 тыс.тенге.
В связи с чем Компания «K» отмечает, что не может внести корректировку в декларацию по КПН за 2014г., так как истек срок исковой давности, а также учитывая, что Компанией своевременно не были отнесены на вычеты расходы по РБП относящиеся к 2015г., Компания требует отразить сальдо на начало 2015г. и отнести на вычеты по РБП в 2015г. на сумму 12 720,0 тыс.тенге.
Проверив доводы Компании «K», исследовав представленные налоговым органом материалы, уполномоченный орган пришел к следующим выводам.
В соответствии с пунктом 2 статьи 56 Налогового кодекса налоговый учет основывается на данных бухгалтерского учета. Порядок ведения бухгалтерской документации устанавливается законодательством Республики Казахстан о бухгалтерском учете и финансовой отчетности.
В соответствии с пунктом 3 статьи 6 Закона Республики Казахстан «О бухгалтерском учете и финансовой отчетности» (далее – Закон о бухгалтерском учете) операции и события отражаются в системе бухгалтерского учета, при этом должны обеспечивать адекватное подкрепление бухгалтерских записей оригиналами первичных документов и отражение в бухгалтерских записях всех операций и событий.
Таким образом, в соответствии с нормами Налогового кодекса налоговый учет основывается на данных бухгалтерского учета. Порядок ведения бухгалтерской документации устанавливается законодательством Республики Казахстан о бухгалтерском учете и финансовой отчетности.
На основании пунктов 1 и 3 статьи 100 Налогового кодекса вычеты производятся налогоплательщиком при наличии документов, подтверждающих расходы, связанные с его деятельностью, направленной на получение дохода. Данные расходы подлежат вычету в том налоговом периоде, в котором они фактически были произведены, за исключением расходов будущих периодов, определяемых в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности и требованиями законодательства Республики Казахстан о бухгалтерском учете и финансовой отчетности.
Расходы будущих периодов подлежат вычету в том налоговом периоде, к которому они относятся.
В рассматриваемом случае, в декларации по КПН ф.100.00 за 2014 год, Компанией «K» по строке 100.00.009 IX «стоимость работ и услуг, себестоимость ТМЗ, признаваемые расходами будущих периодов и подлежащие отнесению на вычеты в последующие налоговые периоды указано «0» тенге.
В декларации по КПН за 2015г. по строке 100.00.009 V «Стоимость работ и услуг, себестоимость ТМЗ, признаваемые расходами будущих периодов в предыдущих налоговых периодах и относимые на вычеты в отчетном налоговом периоде» указана сумма 11211,5 тыс.тенге.
Соответственно из декларации по КПН за 2014 год Компанией не перенесена сумма РБП в декларацию по КПН за 2015г.
Согласно, данным бухгалтерского учета (оборотно-сальдовая ведомость за 2015 год) сальдо всех счетов по РБП на начало года составила сумму 2483,1 тыс.тенге, сальдо всех счетов по РБП на конец года составила сумму 1823,7 тыс.тенге.
В данном случае, как отмечено в жалобе, Компанией строка 100.00.009 IX в Декларации по КПН за 2014 год не заполнена, не соответствует бухгалтерскому учету, в строке 100.00.009 V в Декларации по КПН за 2015г. вместо сальдо «на начало периода» указаны текущие расходы по РБП за 2015г., которые должны были быть отражены в строке 100.00.009 III H «прочие услуги и работы».
Необходимо отметить, что согласно подпункту 1) пункта 17 Правила составления налоговой отчетности (декларации) по корпоративному подоходному налогу (Форма 100.00), утвержденных Приказом Министерства финансов Республики Казахстан от 25 декабря 2014 года № 1310 в строке 100.00.009 V указываются стоимость работ и услуг, себестоимость ТМЗ, которые были признаны расходами будущих периодов в предыдущих налоговых периодах и относятся на вычеты в отчетном налоговом периоде.
Согласно декларации по КПН за 2014 год (ф.100.00), в строке 100.00.009 IX указываются стоимость работ и услуг, себестоимость ТМЗ, которые были признаны в отчетном налоговом периоде расходами будущих периодов и подлежат отнесению на вычеты в последующие налоговые периоды Компанией указана в сумме 0,0 тыс.тенге.
Необходимо указать, что обжалуемая налоговая проверка охватывала налоговые периоды с 01.01.2015г. по 31.12.2015г., следовательно, определить стоимость работ и услуг, себестоимость ТМЗ, признаваемые расходами будущих периодов на конец 2014 года, в ходе проверки не предоставлялось возможным.
В данном случае, в ходе проверки проверяющим специалистом из строки 100.00.009 V «Стоимость работ и услуг, себестоимость ТМЗ, признаваемые расходами будущих периодов в предыдущих налоговых периодах и относимые на вычеты в отчетном налоговом периоде» за 2015г. исключена сумма 11 211,5 тыс.тенге, кроме того из строки 100.00.009 Н «Прочие услуги и работы» исключена сумма 1823,7 тыс.тенге, которая являлась суммой расходов будущих периодов за 2015г. согласно данным бухгалтерского учета, отнесенная Компанией на прочие услуги и работы.
Таким образом, Компанией «K» в налоговой отчетности за 2014г. расходы будущих периодов, подлежащие отнесению на вычеты в последующие налоговые периоды в декларации по КПН за 2014г. не отражены, при этом дополнительную отчетность за указанный налоговый период с корректировкой данного показателя Компания «K» не предоставляла.
Следует отметить, что проверка произведена за период с 01.01.2015г. по 31.12.2015г. документы представлены только за проверяемый период (2015г.), при этом данные по строке 100.00.009 IX в декларации по КПН за 2014г. «стоимость работ и услуг, себестоимость ТМЗ, которые были признаны в отчетном налоговом периоде расходами будущих периодов и подлежат отнесению на вычеты в последующие налоговые периоды» Компанией в декларации по КПН за 2014г. самостоятельно обнулены.
При этом, согласно пункту 1 статьи 26 Налогового кодекса, где налоговым обязательством признается обязательство налогоплательщика перед государством, возникающее в соответствии с налоговым законодательством Республики Казахстан, в силу которого налогоплательщик в том числе, обязан определять объекты налогообложения и (или) объкты, связанные с налогообложением, исчислять и уплачивать налоги и другие обязательные платежи в бюджет.
Соответственно, представление и составление отчетности является обязанностью Компании, а не налогового органа и требование в жалобе отразить сальдо на начало 2015г. и отнести на вычеты соответствующую сумму по РБП Компанией является некорректным.
На основании изложенного, уменьшение по результатам налоговой проверки стоимости работ и услуг, себестоимости ТМЗ, признанных расходами будущих периодов и относимых на вычеты в 2015 году на сумму 13 035,2 тыс.тенге, и соответствующее начисление КПН, является обоснованным.
2. Относительно уменьшения вычетов по вознаграждению
Основанием для начисления обжалуемой суммы налога и соответствующей суммы пени явилось, что в нарушение пункта 2 статьи 103 Налогового кодекса, Компанией отнесены на вычеты вознаграждения за кредиты, полученные на строительство и начисленные в период строительства.
В жалобе отмечено, что в ходе проверки не полностью изучены все обстоятельства и основания для возникновения, исполнения и прекращения налогового обязательства.
В жалобе отмечено, что в период с 01.01.2015г. по 15.04.2015г. Компанией «K» были начислены проценты на общую сумму 1 865 514,4 тыс.тенге по договорам займа с юридическим лицом-нерезидентом – Компанией «А» CC/14/09 от 21.05.2014г., б/н от 11.08.2014г., СС/15/01 от 08.01.2015г., СС/15/02 от 17.02.2015г., СС/15/03 от 23.02.2015г.
По утверждению в жалобе, целевое назначение данных займов является «Финансирование оборотного капитала и капитальные затраты» и соответственно использовались не только для строительства цементного завода, но и для покрытия затрат по текущим операционным расходам.
По мнению Компании «K» проверяющим в акте делается вывод, что полученные заемные средства были использованы только для строительства цементного завода, однако не учитывается тот факт, что полученные займы были использованы для текущих операционных расходов.
Соответственно, из жалобы следует, что Компания «K» согласна с доводами проверяющего только в части 364 894,6 тыс.тенге (19,56% от общей суммы вычетов по вознаграждениям в размере 1 865 514,4 тыс.тенге).
Проверив доводы Компании, исследовав представленные налоговым органом материалы, уполномоченный орган пришел к следующим выводам.
В соответствии с пунктами 1 и 3 статьи 100 Налогового кодекса расходы налогоплательщика в связи с осуществлением деятельности, направленной на получение дохода, подлежат вычету при определении налогооблагаемого дохода, за исключением расходов, не подлежащих вычету, в соответствии с Налоговым кодексом.
Вычеты производятся налогоплательщиком при наличии документов, подтверждающих расходы, связанных с его деятельностью, направленной на получение дохода. Данные расходы подлежат вычету в том налоговом периоде, в котором они фактически произведены, за исключением расходов будущих периодов, определяемых в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности и требованиями законодательства Республики Казахстан о бухгалтерском учете и финансовой отчетности.
Согласно пункту 7 статьи 100 Налогового кодекса вознаграждения за кредиты (займы), полученные на строительство, начисленные в период строительства, включаются в стоимость объекта строительства.
Согласно пункту 1 статьи 103 Налогового кодекса вознаграждениями признаются:
1) вознаграждения, определенные статьей 12 настоящего Кодекса;
2) неустойка (штраф, пеня) по договору кредита (займа) между взаимосвязанными сторонами;
3) плата за гарантию взаимосвязанной стороне.
В соответствии с пунктом 2 статьи 103 Налогового кодекса вычет вознаграждения производится с учетом положений, установленных в пункте 1-1 настоящей статьи, в пределах суммы, исчисляемой по следующей формуле: (А + Д) + (СК/СО) * (ПК) * (Б + В + Г), где:
А - сумма вознаграждения, за исключением сумм, включенных в показатели Б, В, Г, Д;
Б - сумма вознаграждения, выплачиваемого взаимосвязанной стороне, за исключением сумм, включенных в показатель Д;
В - сумма вознаграждения, выплачиваемого лицам, зарегистрированным в государстве с льготным налогообложением, определяемом в соответствии со статьей 224 настоящего Кодекса, за исключением сумм, включенных в показатель Б;
Г - сумма вознаграждения, выплачиваемого независимой стороне по займам, предоставленным под депозит или обеспеченную гарантию, поручительство или иную форму обеспечения взаимосвязанных сторон, в случае исполнения гарантии, поручительства или иной формы обеспечения, за исключением сумм, включенных в показатель В;
Д - сумма вознаграждения за кредиты (займы), выдаваемые кредитным товариществом, созданным в Республике Казахстан;
ПК - предельный коэффициент;
СК - среднегодовая сумма собственного капитала;
СО - среднегодовая сумма обязательств.
При исчислении сумм А, Б, В, Г, Д исключаются вознаграждения за кредиты (займы), полученные на строительство и начисленные в период строительства.
Для целей настоящей статьи независимой стороной признается сторона, не являющаяся взаимосвязанной.
В целях данной статьи на вычеты не относятся вознаграждения по займам, начисленные в период строительства.
В рассматриваемом случае, актом проверки были исключены из вычета расходы по вознаграждению в сумме 1 865 514,4 тыс.тенге по полученным заемным средствам от нерезидента.
При этом в акте проверки отмечено, что полученные заёмные средства были использованы для строительства завода, который принят в эксплуатацию в 2015 году.
Так, например из представленного в ходе проверки кредитного договора от 21.05.2014г. пунктом 3.2 установлено, что выплата процентов в размере 233 333,3 тыс.тенге, определенные в соответствии с разделом 3.1. должна быть осуществлена 17.11.2014г. в соответствии с разделом 7.3. данного договора, по договору б/н от 12.08.2014г. следует, что согласно пункту 3.2. сумма начисленных процентов составила 877 551,5 тыс.тенге и должна быть погашена 17.11.2014г., по кредитному договору от 21.05.2014г. сумма начисленного процента составила 867 387,5 тыс.тенге, которая подлежит погашению также 17.11.2014г.
Кроме того, в ходе проверки представлены данные из бухгалтерского учета SAP согласно которым за период с 01.01.2015г. по 15.04.2015г. сумма вознаграждения по договорам займа составила 1 865 514,4 тыс.тенге, в том числе 483 556,9 тыс.тенге, 33861,1 тыс.тенге, 489223,2 тыс.тенге, 383830,6 тыс.тенге, 34744,4 тыс.тенге, 7007,8 тыс.тенге, 5132,0 тыс.тенге, 388328,3 тыс.тенге, 214,5 тыс.тенге, 39830,1 тыс.тенге, -214,5 тыс.тенге.
При этом следует отметить, что основной деятельностью Компании «K» является производство. Как отмечено в акте проверки в 2008 году Компания «K» заключила контракт на осуществление инвестиций с комитетом по инвестициям Министерства индустрии и новых технологий Республики Казахстан. Объектом инвестиционной деятельности является строительство завода близ Мангистауского района.
Соответственно в проверяемом периоде (2015г.) Компания «K» занималась только строительством завода, другую деятельность не осуществляло, следовательно утверждение в жалобе, что полученные займы были использованы кроме того и для текущих операционных расходов некорректно.
Кроме этого, следует отметить, что Компанией «K» в нарушении подпунктов 1) и 2) пункта 5 статьи 179 Налогового кодекса от 25.12.2017г. к жалобе не приложены документы, подтверждающие обстоятельства, на которых Компания основывает свои требования (документы по использованию займов для текущих операционных расходов), иные документы, имеющие отношение к делу.
Как отмечено выше, в соответствии с пунтом 2 статьи 103 Налогового кодекса на вычеты не относятся вознаграждения за кредиты (займы), полученные на строительство и начисленные в период строительства.
Согласно Акту государственной приемочной комиссии о приемке встроенного объекта в эксплуатацию от 15.04.2015г., установлено, что заказчиком предъявлен к приемке в эксплуатацию объект нового строительства «завод мощностью 800 тысяч тонн цемента в год», при этом пунктом 18 данного акта, предъявленный к приемке завод принят в эксплуатацию (подписи членов государственной комиссии и председателя имеются).
Следует отметить, что актом проверки исключены из вычета только суммы по вознаграждениям за кредиты, начисленные в период строительства, остальные суммы вознаграждений по полученным займам не исключались из вычета.
На основании изложенного, исключение по результатам проверки из вычетов расходов по вознаграждениям за кредиты, полученные на строительство и начисленные в период строительства на основании статьи 103 Налогового кодекса и соответствующее начисление КПН, является обоснованным.
3. Относительно корректировки вознаграждений по трансфертному ценообразованию
Основанием для начисления обжалуемой суммы налога и соответствующей суммы пени явилось, что в соответствии с пунктом 2 статьи 141 Налогового кодекса в комплексную проверку могут быть включены вопросы трансфертного ценообразования, в соответствии со статьей 10 Закона о трансферте при установлении факта отклонения о с учетом диапазона цен в ходе проверки уполномоченные органы производят корректировку объектов налогообложения. В связи с установленными отклонениями, откорректирован вычет на сумму 388769,6 тыс тенге.
Из жалобы следует, что в ходе проверки не приняты к сведению законодательно утвержденные нормативно-правовые акты Республики Казахстан.
Так, согласно пунктам 1-2 статьи 18 Закона Республики Казахстан «О трансфертном ценообразовании» (далее Закон о трансферте), для определения рыночной цены товара (работы, услуги) и иных данных, необходимых для применения методов определения рыночной цены, используются источники информации в следующей очередности:
1) официально признанные источники информации о рыночных ценах;
2) источники информации о биржевых котировках;
3) данные государственных органов, уполномоченных органов других государств и организаций о ценах, дифференциале, расходах и об условиях, влияющих на отклонение цены сделки от рыночной цены;
4) информационные программы, используемые в целях трансфертного ценообразования, информация, предоставляемая участниками сделок, и иные источники информации.
При этом, как отмечено в жалобе перечень официально признанных источников информации о рыночных ценах утверждается Правительством Республики Казахстан, тогда как в акте проверки проверяющий специалист производит ссылку только на дополнительные источники информации, такие как сайт Национального Банка Республики Казахстан (далее-НБРК).
В жалобе указано, что на территории Республики Казахстан действует Постановление Правления НБРК от 24.12.2012г. №377 «Об утверждении предельного размера годовой эффективной ставки вознаграждения» в котором утверждена предельная ГЭСВ по банковским займам в размере 56%.
Из жалобы следует, что по Договору займа от 15.07.2020г. процентная ставка составляет 19.97%, от 13.10.2020г.-27,30%, от 08.12.2020г.-33,50%. Соответственно, Компания отмечает, что по вышеуказанным займам применяется процентная ставка ниже предельного размера годовой эффективной ставки вознаграждения, утвержденного законодательством Республики Казахстан и следовательно уменьшение вычетов в размере 388769,6 тыс.тенге произведено налоговой проверкой неправомерно.
Проверив доводы Компании «K», исследовав представленные налоговым органом материалы, уполномоченный орган пришел к следующим выводам.
В соответствии со статьей 654 Налогового кодекса от 10.12.2008г. налоговые органы осуществляют контроль при трансфертном ценообразовании по сделкам в порядке и случаях, предусмотренных законодательством Республики Казахстан о трансфертном ценообразовании.
В соответствии с подпунктом 31 статьи 2 Закона Республики Казахстан «О трансфертном ценообразовании» от 5 июля 2008 года (далее - Закон о трансфертном ценообразовании) сделки по оказанию услуг, одной из сторон которых является нерезидент, осуществляющий деятельность в Республике Казахстан без образования постоянного учреждения, относятся к международным деловым операциям. При этом следует отметить, что согласно преамбуле Закона о трансфертном ценообразовании Закон регулирует общественные отношения, возникающие при трансфертном ценообразовании, в целях предотвращения потерь государственного дохода в международных деловых операциях и сделках, связанных с международными деловыми операциями.
В связи с изложенным, привлечение займа от нерезидента, осуществляющего деятельность в Республике Казахстан без образования постоянного учреждения, подпадает под действие Закона.
В соответствии с пунктом 1 статьи 8 Закона о трансфертном ценообразовании уполномоченные органы вправе запросить информацию, необходимую для определения правильности применения цены сделки, у следующих субъектов в соответствии с законами Республики Казахстан:
1) государственных органов;
2) банков, организаций, осуществляющих отдельные виды банковских операций;
3) страховых (перестраховочных) организаций, страховых брокеров;
4) профессиональных участников рынка ценных бумаг;
5) аудиторов, аудиторских организаций;
6) иных организаций, имеющих отношение к международным деловым операциям.
Согласно пунктам 1 и 9 статьи 10 Закона о трансфертном ценообразовании при установлении факта отклонения цены сделки от рыночной цены с учетом диапазона цен в ходе проведения проверок, уполномоченные органы производят корректировку по объектам налогообложения, если такая корректировка приводит или может в дальнейшем привести к увеличению сумм налогов и других обязательных платежей в бюджет.
В рассматриваемом случае, в 2015г. нерезидентом-Компанией «А» в адрес Компании выданы кредиты по кредитным договорам:
-от 15.07.2015г., на срок 169 дней, где процентная ставка на основную сумму займа 11 968 000,0 тыс.тенге будет начисляться по фиксированной годовой ставке 19,97%;
-от 13.10.2015г. на сумму займа 800 000,0 тыс.тенге на срок 79 дней, процентная ставка 27,3%;
-от 08.12.2015г. процентная ставка 33,5% на срок 23 дня.
Из акта проверки следует, что причиной начисления КПН является установленное в ходе проверки отклонение цены сделки от рыночной цены. Для определения рыночной цены применен метод сопоставимой неконтролируемой цены, в качестве источника информации использован сайт Республиканского государственного учреждения «Национального банка Республики Казахстан» (далее-НБК).
Согласно данным НБК использованы ставки вознаграждения банков по выданным кредитам (по срокам и видам валют), где приняты проценты с января 2015г. по декабрь 2015г. по юридическим лицам из них сроком: до 1 месяца, от 1 до 3 месяцев, от 3 месяцев до 1 года, от 1 года до 5 лет, свыше 3 лет, свыше 5 лет.
Так, по Договору от 15.07.2015г. выдан кредит на срок 169 дней за 2015г. (по договору срок перечисления и погашения с 16.07.15г. по 15.07.2016г., то есть на 364 дня) под 19,97%, согласно данным НБК процент составляет 13,7%;
по Договору от 13.10.2015г. на срок 79 дней за 2015г. (по договору срок перечисления и погашения с 14.10.15г. по 16.02.16г.,125 дней) под 27,3%, согласно данным НБК процент составляет 13,9%;
по Договору от 08.12.2015г. на срок 23 дня за 2015г. (по договору срок перечисления и погашения с 09.12.15г. по 29.01.16г., 51 день) под 33,5%, согласно данным НБК процент составляет 14%.
Из изложенного следует, что процентная ставка, указанная в данных Договорах завышена и подлежит корректировке в соответствии со статьей 10 Закона о трансфертном ценообразовании.
Таким образом, при отклонении ставки вознаграждения выданного кредита от рыночной ставки вознаграждения, корректировка на сумму 388 769,6 тыс.тенге налоговой проверкой произведена обоснованно.
В отношении указанного в жалобе Постановления Правления НБРК от 24.12.2012г. №377 «Об утверждении предельного размера годовой эффективной ставки вознаграждения» в котором утверждена предельная ГЭСВ по банковским займам в размере 56% следует отметить, что данное Постановление регулирует взаимоотношения НБК между микрокредитными организациями и кредитных товариществ, соответственно отношения к налоговым обязательствам налогоплательщиков не имеет.
Учитывая, что в официально признанных источниках информации о рыночных ценах и в источниках информации о биржевых котировках отсутствуют процентные ставки выданных кредитов в тенге, в ходе проверки были использованы данные НБК по ставкам вознаграждения банков по выданным кредитам небанковским юридическим лицам по срокам и видам валют.
В публикациях официального источника информации по финансовым услугам Bloomberg отсутствуют процентные ставки выданных кредитов в тенге.
В этой связи, в ходе проверки были использованы данные НБК, относящиеся к 3 категории источников информации согласно установленной очередности в пункте 1 статьи 18 Закона о трансфертном ценообразовании, как данные государственных органов.
Следует отметить, что сделки по оказанию услуг, где одной из сторон является нерезидент, осуществляющий деятельность в Республике Казахстан без образования постоянного учреждения, относятся к международным деловым операциям и регулируются Законом о трансфертном ценообразовании.
Соответственно, использование в ходе проверки информации от государственного органа, необходимой для определения правильности применения цены сделки, произведено обоснованно.
4.Относительно КПН у источника выплаты за 4 квартал 2015г.
Основанием для начисления обжалуемой суммы налога и соответствующей суммы пени явилось, что в соответствии со статьей 212-1 Налогового кодекса, при предоставлении услуг в адрес Компании «K», нерезидент-компания «А» не является окончательным получателем дохода, так как по условиям договора для оказания услуг привлекает третьи стороны. Соответственно налоговой проверкой произведено начисление КПН у источника выплаты в сумме 15 849,2 тыс.тенге.
Кроме того из акта проверки следует, что в адрес Компании «K» нерезидентом-Компанией» А» оказаны услуги (Inv.5100003891 dd 16.12.15) по которым Компанией «K» удержан КПН у источника выплаты по ставке 10%, по инвойсам (Inv.1011028520 dd 18.12.15, Inv.5100003770 dd 181215) Компанией КПН у источника не удержан, применена норма Конвенции по освобождению, тогда как данный нерезидент не является окончательным получателем дохода и по условиям договора для оказания услуг привлекает третьи стороны, соответственно актом проверки удержан КПН у источника в сумме 36,1 тыс.тенге, в сумме 1731,5 тыс.тенге, в сумме 3450,2 тыс.тенге. Всего за 4 квартал 2015г. начислен КПН у источника выплаты в сумме 21 067,0 тыс.тенге (15849,2+5217,8).
Из жалобы следует, что отклонение между данными декларации и налоговой проверкой составило в сумме 21 066,9 тыс.тенге, Компания не согласна с доводами налоговой проверки, так как считает, что проверкой не приняты к сведению законодательно утвержденные нормативно-правовые акты Республики Казахстан.
В жалобе отмечено, что при наличии утвержденных нормативно-правовых актов использование сведений из иных источников налоговой проверкой произведено неправомерно. Соответственно, начисление КПН у источника выплаты в размере 15 848,6 тыс.тенге по мнению Товарищества подлежит отмене.
Также Компания «K» не согласна с доводами проверяющего в части Инвойса №1011028520 от 18.12.2015г., так как проверкой некорректно классифицированы полученные работы, услуги от нерезидента в целях ухудшения положения налогоплательщика.
Из жалобы следует, что юридическим лицом выставлен инвойс №1011028520 от 18.12.2015г. за услуги «NMS» (услуги сетевого управления) и «АHMF» (плата за управление хостингом приложений) в данных случаях это обычные услуги, при оказании которых не передаются авторские права, программное обеспечение, патенты, чертежи или модели. Компания пользуется ресурсами на серверах или в сети, а поставщик оказывает услуги по сопровождению данных ресурсов, что не является передачей лицензий или авторского права.
Соответственно услуги по сетевому управлению и управлению хостингом по мнению Компании не могут классифицироваться как роялти.
Кроме того, Компания также не согласна в части начисления по инвойсу №5100003770 от 18.12.2015г. Из жалобы следует, что инжиниринговые услуги за пределами Казахстана, при этом подпунктами 3), 4) пункта 1 статьи 192 Налогового кодекса не предусмотрено обложение инжиниринговых услуг, соответственно у Компании не возникает обязательств по удержанию КПН у источника выплаты по доходам нерезидента за инжиниринговые услуги, оказанные за пределами Республики Казахстан.
Проверив доводы Компании «К», исследовав представленные налоговым органом материалы, уполномоченный орган пришел к следующим выводам.
В соответствии с пунктом 1 статьи 193 Налогового кодекса от 10.12.2008г. доходы юридического лица-нерезидента, осуществляющего деятельность без образования постоянного учреждения, определенные статьей 192 Налогового Кодекса, облагаются корпоративным подоходным налогом у источника выплаты без осуществления вычетов. При этом сумма корпоративного подоходного налога, удерживаемого у источника выплаты, исчисляется путем применения ставок, установленных статьей 194 Налогового кодекса, к сумме доходов, облагаемых у источника выплаты, указанных в статье 192 Налогового кодекса.
Таким образом, доходы нерезидента в виде роялти признаются доходами из источников в Республике Казахстан и подлежат обложению подоходным налогом у источника выплаты по ставке 15 %.
Согласно пункту 1 статьи 212-1 Налогового кодекса от 10.12.2008г., при выплате доходов нерезиденту в виде дивидендов, вознаграждений и (или) роялти или при отнесении невыплаченных доходов нерезидента в виде вознаграждений и (или) роялти на вычеты налоговый агент вправе самостоятельно применить освобождение от налогообложения или сниженную ставку налога, предусмотренную соответствующим международным договором, при условии, если такой нерезидент является окончательным (фактическим) получателем дохода и является резидентом страны, с которой заключен международный договор.
В целях настоящего раздела под окончательным (фактическим) получателем (владельцем) доходов следует понимать лицо, которое имеет право владения, пользования, распоряжения доходами и не является посредником в отношении такого дохода, в том числе агентом, номинальным держателем.
В соответствии с пунктом 4 статьи 212-1 Налогового кодекса от 10.12.2008г., в случае неприменения налоговым агентом положений международного договора при выплате нерезиденту дохода в виде вознаграждения через посредника в порядке, установленном пунктом 2 настоящей статьи, налоговый агент обязан удержать подоходный налог у источника выплаты по ставке, установленной статьей 194 настоящего Кодекса.
Сумма удержанного подоходного налога подлежит перечислению в сроки, установленные статьей 195 настоящего Кодекса.
Под окончательным (фактическим) получателем (владельцем) доходов следует понимать лицо, которое имеет право владения, пользования, распоряжения доходами и не является посредником в отношении такого дохода, в том числе агентом, номинальным держателем.
Кроме того, согласно пункту 7 статьи 11 Конвенции между Республикой Казахстан и Федеративной Республикой Германия об избежание двойного налогообложения в отношении налогов на доходы и имущество, если по причине специальных отношений между плательщиком и фактическим владельцем процентов, или между ними обоими и каким-либо другим лицом, сумма процентов, относящаяся к долговому требованию, на основании которого она выплачивается, превышает сумму, которая была бы согласована между плательщиком и фактическим владельцем процентов при отсутствии таких отношений, то положения настоящей статьи применяются только к последней упомянутой сумме. В таком случае избыточная часть платежа подлежит налогообложению в соответствии с законодательством каждого Договаривающегося Государства и с учетом других положений настоящего Соглашения.
4.1. В отношении вознаграждения в адрес нерезидента-Компании «А» (взаимосвязанная сторона)
Так, между Компанией и нерезидентом-Компанией «A» заключен кредитный договор от 15.07.2015г., которым выдан кредит Компании на сумму 11 968 000, 0 тыс.тенге, процентная ставка составляет 19,97%. Начисленная за налоговый период, но не выплаченная сумма процента составила 902 892,5 тыс.тенге. Проверяющим специалистом использованы данные сайта государственного органа НБК, где ставки по внебанковским кредитам юридическим лицам, выданные от 3-х месяцев до 1 года на июль месяц 2015г. составили 13,7%, сумма вознаграждения рассчитана в размере 614 923,4 тыс.тенге, то есть завышена на 287 969,1 тыс.тенге. Следовательно, актом проверки начислена сумма КПН у источника выплаты 14 249,7 тыс.тенге.
Кроме этого, по кредитному договору от 13.10.2015г. компания «A» выдает Компании кредит в сумме 800 000,0 тыс.тенге, процентная ставка 27,3%, начисленная, но не выплаченная сумма процента составила 47 320,0 тыс.тенге. По данным сайта НБК, ставка кредита, выданная от 3-х месяцев до 1 года на октябрь месяц 2015г. составила 13,9%. При расчете по процентной ставке 13,9% сумма вознаграждения составила бы 24 067,9 тыс.тенге, завышенная сумма составляет 23 252,1 тыс.тенге, следовательно, проверкой произведено начисление КПН у источника выплаты в размере 1 162,0 тыс.тенге.
Также, по кредитному договору от 08.12.2015г. компания «A» выдает Компании кредит в сумме 750 000,0 тыс.тенге, процентная ставка 33,5%, начисленная, но не выплаченная сумма процента составила 15 354,2 тыс.тенге. По данным сайта НБК, ставка кредита от 3-х месяцев до 1 года на декабрь месяц 2015г. составила 13,9%, соответственно сумма вознаграждения составила 6 616,4 тыс.тенге, завышенная сумма составляет 8737,7 тыс.тенге, следовательно, проверкой произведено начисление КПН у источника выплаты в размере 436,9 тыс.тенге.
В связи с чем, как отмечено в Конвенции избыточная часть платежа подлежит налогообложению по ставке 5%. Доводы в данной части изложены выше в пункте 3 Решения (Относительно корректировки вознаграждений по трансфертному ценообразованию).
Соответственно, начисление КПН у источника выплаты в сумме 15 849,2 тыс.тенге налоговой проверкой произведено обоснованно.
4.2. Относительно начисления КПН у источника по услугам, оказанными нерезидентом «А» (инвойса №1011028520 от 18.12.2015г.)
В соответствии с пунктом 5 статьи 2 Налогового кодекса от 25.12.2017г., если международным договором, ратифицированным Республикой Казахстан, установлены иные правила, чем те, которые содержатся в настоящем Кодексе, применяются правила указанного договора.
Учитывая, что между Правительством Республики Казахстан и Федеративной республикой Германия заключено Соглашение об избежание двойного налогообложения в отношении налогов на доходы и имущество (Бонн, 26 ноября 1997 года) (далее - Cоглашение) применяются положения Соглашения.
Согласно пункту 3 статьи 12 Соглашения, термин «роялти» при использовании в настоящей статье означает платежи любого вида, получаемые в качестве вознаграждения за пользование или за предоставление права использования любого авторского права на произведения литературы, искусства или науки, включая кинематографические фильмы, любого патента, торговой марки, дизайна или модели, плана, секретной формулы или процесса, или за информацию, касающуюся промышленного, коммерческого или научного опыта, а также платежи за использование или за право использования промышленного, коммерческого или научного оборудования.
В соответствии с пунктами 1, 2 статьи 12 Соглашения, роялти, возникающие в одном Договаривающемся Государстве и выплачиваемые резиденту другого Договаривающегося Государства могут облагаться налогом в этом другом Государстве. Однако, такие роялти также могут облагаться налогом в Договаривающемся Государстве, в котором они возникают, и в соответствии с законодательством этого Государства, но если получатель и фактический владелец роялти является резидентом другого Договаривающегося Государства, то налог взимаемый таким образом не должен превышать 10 процентов валовой суммы роялти.
Вместе с тем, согласно Закону Республики Казахстан №547 от 16.04.2004 года Республика Казахстан присоединилась к Договору Всемирной организации интеллектуальной собственности по авторскому праву, принятому в Женеве 20.12.1996 года (далее – Договор ВОИС по авторскому праву).
Согласно статье 4 Договора ВОИС по авторскому праву компьютерные программы охраняются как литературные произведения в смысле статьи 2 Бернской конвенции (Республика Казахстан присоединилась к Бернской конвенции Законом Республики Казахстан №297 от 10.11.1998 года). Такая охрана распространяется на компьютерные программы независимо от способа или формы их выражения.
Таким образом, программное обеспечение относится к произведениям литературы, искусства или науки в целях применения Соглашения.
Пунктом 12.1 Комментария к пункту 2 статьи 12 Модельной налоговой конвенции ОЭСР 2017 года программное обеспечение может быть описано как программа или серия программ, содержащих инструкции для компьютера, необходимые либо для рабочих процессов самого компьютера (операционное программное обеспечение), либо для выполнения других задач (прикладное программное обеспечение). Его можно передавать с помощью различных носителей, например, в письменной или электронной форме, на магнитной ленте или диске, на лазерном диске или CD-ROM. Программное обеспечение можно стандартизировать при помощи широкого спектра приложений или адаптировать под конкретных пользователей. Оно может передаваться как неотъемлемая часть компьютерного оборудования или в самостоятельной форме, доступной для использования на различном оборудовании.
Согласно пункту 13.1 Комментария к пункту 2 статьи 12 Модельной налоговой конвенции ОЭСР 2017 года ещё одним типом сделок, включающим передачу программного обеспечения, является более необычный случай, когда фирма по разработке программного обеспечения или программист соглашаются предоставить информацию об идеях и принципах, лежащих в основе программы, таких, как логика, алгоритмы, языки или техники программирования. В этих случаях выплаты могут быть охарактеризованы как роялти, если они представляют собой вознаграждение за использование или право на использование секретных формул или за информацию, касающуюся промышленного, коммерческого или научного опыта, который не может быть отдельно защищен авторским правом. Это отличается от обычных случаев, когда копия программы приобретается для работы конечным пользователем.
Кроме того, необходимо обратить внимание, что в соответствии с пунктом 12.3 позиции к пункту 2 статьи 12 Модельной налоговой конвенции ОЭСР 2017 года и ее Комментарию Казахстан выразил свою позицию, известной в отношении намерения включить в понятие «роялти» также платежи за использование или право использования программного обеспечения.
Соответственно, пользование и предоставление права пользования программным обеспечением подпадает под термин «роялти».
Так, по Договору от 01.11.2011г. №IT о предоставлении услуг, где нерезидент «HC AG» (Поставщик) оказывает услуги в адрес Компании (Бенефициар), связанные с информационными технологиями и системами (стандартные услуги ИT, поддержка программы SAP).
Пунктом 4 данного Договора Поставщик гарантирует приложить все усилия и использовать все навыки в целях предоставления услуг ИT надлежащего качества, высококвалифицированными специалистами входящими, так не входящими в штат, также привлеченными специалистами Поставщиком (субподрядчиками) для выполнения своих обязанностей перед Компанией.
При этом, Поставщик услуг вправе без согласия Бенефициара привлечь квалифицированных Субподрядчиков для исполнения всех или части услуг. Поставщик услуг гарантирует, что услуги, оказываемые по настоящему договору, будут оказываться исключительно за пределами Республики Казахстан.
Так например, из Приложения 1 Каталогу ИТ-услуг к Договору от 01.11.2011г., где поставщиком в пункте «Услуга 3 SAP ERP» перечислены услуги: оказание поддержки после внедрения, относящейся к системной среде SAP ERP; общее улучшение соответствующих модулей SAP в системной среде SAP ERP и продолжение применение общепринятых и передовых методик, инструментов, промышленных стандартов и других рекомендаций, связанных с участком работ; техническое внедрение и реализация запросов клиента об изменении на основании Спецификации требований пользователя (URS); сопровождение программного обеспечения или выявления неисправностей, связанных с взаимодействующей третьей стороной/системами и приложениями, не относящихся к SAP (программным обеспечением, управляющимся вне SAP) и т.д.
Также из данного Каталога следует, что пунктом 6 «Приобретение права на использование программного обеспечения» оказана услуга по приобретению права на использование программного обеспечения SAP R/3.
В связи с чем, необходимо отметить, что в соответствии с пунктом 3 позиции к пункту 1 статьи 12 Модельной налоговой конвенции ОЭСР 2017 года и ее Комментарию Казахстан сохраняет за собой право облагать налогом роялти у источника.
Таким образом, доходы нерезидента в виде роялти признаются доходами из источников в Республике Казахстан и подлежат обложению подоходным налогом у источника выплаты по ставке 15 %.
На основании изложенного, начисление КПН у источника выплаты по доходам в виде роялти налоговой проверкой является обоснованным.
4.3. Относительно инвойса №5100003770 от 18.12.2015г.
Между Компанией и нерезидентом «HC AG» заключен Контракт на оказание услуг от 19.01.2015г. (далее-Контракт от 19.01.2015г.), оказаны инжиниринговые услуги, которые оказаны за пределами Республики Казахстан.
К данному контракту представлен инвойс №5300003770 от 18.12.2015г.
Следует отметить, что согласно условиям пункта 3.2. Контракта от 19.01.2015г. выполнение услуг подтверждается актами приемов оказанных услуг. Акты приемки оказанных услуг должны содержать четкое распределение по каждому виду услуг с указанием объема и стоимости по каждой оказанной услуге.
При этом пунктом 4.3. данного Контракта, где ежеквартальная сумма рассчитывается на основании фактически отработанных часов и почасовой ставки с прибавлением любых затрат, которые могут быть отнесены напрямую. Услуги должны быть задокументированы соответствующими отчетами, которые подтверждают их выполнение (т.е. табели учета времени, письменные материалы, отчеты, разработки и т.д.). Инвойсы сопровождаются табелями рабочего времени, описанием прочих расходов, а также актами приемки оказанных услуг за соответствующие периоды.
Из акта проверки следует, что данные документы не были представлены к проверке, часть документов представлена на иностранном языке без перевода на государственный или русский языки.
Следует отметить, что в соответствие с подпунктами 1) и 2) пункта 5 статьи 179 Налогового кодекса от 25.12.2017г. к жалобе прилагаются документы, подтверждающие обстоятельства, на которых налогоплательщик (налоговый агент) основывает свои требования, иные документы, имеющие отношение к делу.
В представленном к проверке акте выполненных работ в графе «наименование работ (услуг)» отмечено, что представлены инжиниринговые услуги за пределами РК, в строке «приложение» отмечено: перечень документации, в том числе отчеты о маркетинговых, научных исследованиях, консультационных и прочих услугах (обязательны при его наличие).
В соответствии с подпунктом 20) статьи 12 Налогового кодекса инжиниринговые услуги – инженерно-консультационные услуги, работы исследовательского, проектно-конструкторского, расчетно-аналитического характера, подготовка технико-экономических обоснований проектов, выработка рекомендаций в области организации производства и управления, реализации продукции.
Таким образом, инжиниринговые услуги предусматривают работы, связанные с исследованием, расчетом, анализом, планированием и прогнозированием.
Из положений пункта 2.2. Контракта от 19.01.2015г. следует, что Исполнитель обязан оформить, подписать и передать Заказчику два экземпляра Акта приемки услуг, оказанных в течение каждого квартала, в сроки, указанные в п.п.3.3 настоящего контракта, в котором Исполнитель обязан составить и зарегистрировать оба экземпляра Акта приемки оказанных услуг. К акту приемки оказанных услуг Исполнитель должен прилагать Отчет о проделанной работе.
Кроме того, следует отметить, что в ходе проверки проверяющим специалистом выставлялось Компании требование о предоставлении документов с переводом на государственный или русский языки, отчеты о проделанной работе, оговоренные в Контракте от 19.01.2015г.
Однако, как к проверке, так и к жалобе не приложены документы, подтверждающие обстоятельства, на которых Компания основывает свои требования (соответствующие отчеты о проделанной работе, подтверждающий выполнение услуг и прочие документы по предоставлению инжиниринговых услуг, выполненных нерезидентом), иные документы, имеющие отношение к делу.
Таким образом, согласно статье 194 Налогового кодекса доходы нерезидента, осуществляющего деятельность без образования постоянного учреждения, из источников в Республике Казахстан подлежат налогообложению у источника выплаты по ставке 20 процентов.
Соответственно, произведённое начисление КПН у источника выплаты налоговой проверкой произведено обоснованно.
5.Относительно начисления налога на имущество
Основанием для начисления обжалуемой суммы налога и соответствующей суммы пени явилось, что ссылка Компании на подпункт 7) пункта 3 Налогового кодекса и исчисление налога по ставке 0,1 процента к налоговой базе Компанией произведена неправомерно, так же актом начислен налог на имущество по ОС 2813 - «отделение помола сырьевой муки» введенное в апреле 2015г. В связи с чем, начислен налог в сумме 17 416,1 тыс.тенге и в сумме 1 127,1 тыс.тенге.
В жалобе отмечено, что между декларацией и налоговой проверкой отклонение составило в сумме 17 416,1 тыс.тенге.
Из жалобы следует, что согласно подпункту 7) пункта 3 статьи 398 Налогового кодекса юридические лица по объектам питьевого водоснабжения начисляют налог на имущество по ставке 0,1 процента к налоговой базе.
Также, в жалобе отмечено, что статьей 90 Водного кодекса Республики Казахстан предусмотрено использование подземных вод, пригодных для питьевого водоснабжения, для иных целей не допускается, за исключением случаев отсутствия иных источников водоснабжения и когда данные подземные воды не являются безальтернативным источником питьевого водоснабжения. Иные источники водоснабжения на заводе Компании отсутствуют.
В жалобе указано, что у Компании имеется заключение Департамента экологии КЭРиК МООС РК», выданное 16.09.2011г., а также заключение Департамента КГСЭН МЗ РК на согласование специального водопользования для хозяйственно-питьевых и производственно-технических нужд.
Таким образом, как следует из жалобы, Компанией «К» правомерно применена ставка 0,1 процент по объектам питьевого водоснабжения и начисление налоговой проверкой налога на имущество в сумме 16 289,1 тыс.тенге по мнению Компании подлежит отмене.
Кроме того, в части основного средства по инв.№2813, данный объект ОС 2813- «отделение помола сырьевой муки» введено в апреле 2015г. в рамках Инвестиционного проекта с первоначальной стоимостью 390 108,2 тыс.тенге и не является объектом начисления налога на имущество в связи с применением инвестиционных налоговых преференций.
При этом, сумма в размере 195 358,0 тыс.тенге, указанная в акте проверки является суммой дополнительных расходов, которые не были включены в стоимость Контракта, было введено под отдельным суб.номером «2813-1» в декабре 2015г. на основании Приказа и отнесено к объекту обложения налогом на имущество.
Также в жалобе отмечено, что согласно пункту 7 статьи 399 Налогового кодекса, если обязательство по налогу на имущество возникло после последнего срока уплаты, то есть после 15 ноября налогового периода, налогоплательщики уплачивают налог на имущество не позднее 10 календарных дней после наступления срока представления декларации за налоговый период. Компанией в ф.700.00 за 2015г. исчислен налог на имущество по данному основному средству №2813 (далее –ОС №2813).
Проверив доводы Компании, исследовав представленные налоговым органом материалы, уполномоченный орган пришел к следующим выводам.
В соответствии с подпунктом 1) пункта 1 статьи 394 Налогового кодекса, плательщиками налога на имущество являются в том числе юридические лица, имеющие объект налогообложения на праве собственности, хозяйственного ведения или оперативного управления на территории Республики Казахстан.
Согласно пункту 1 статьи 398 Налогового кодекса если иное не предусмотрено настоящим Кодексом, юридические лица исчисляют налог на имущество по ставке 1,5 процента к налоговой базе.
При этом подпунктом 7) пункта 3 статьи 398 Налогового кодекса юридические лица по объектам питьевого водоснабжения исчисляют налог на имущество по ставке 0,1 процента к налоговой базе.
Соответственно, налог на имущество с юридических лиц исчисляется по ставкам, определенными вышеназванной статьей.
В рассматриваемом случае, налоговой проверкой применена ставка 1,5 процента к налоговой базе.
В акте отмечено, что Компанией получено разрешение на специальное водопользование от РГУ «Жайык-Каспийская бассейновая инспекция по регулированию использования и охране водных ресурсов Комитета по водным ресурсам», где видом специального водопользования является забор и (или) использование подземных вод с применением сооружений или технических устройств. Цель специального водопользования: промышленные нужды (добыча подземных вод для хозяйственно-питьевого и производственно-технического водоснабжения) цементного завода ТОО «KTS».
Так, в ходе проверки направлен запрос в РГУ «Департамент санитарно-эпидемиологического контроля Комитета санитарно- эпидемиологического контроля министерства здравоохранения РК», где из ответа от 10.12.2020г. данного органа следует, что Компания «К» является промышленным предприятием для производства цемента и состоит на учете подконтрольных промышленных объектов в Управлении санитарно - эпидемиологического контроля. Выдано санитарно - эпидемиологическое заключение от 28.02.2017г. на ввод в эксплуатацию как промышленный объект. При этом в письме указано, что данный объект не относится к объектам питьевого водоснабжения.
Следует отметить, что в соответствии с подпунктами 3-1), 37) статьи 1 Водного кодекса от 09.07.2003г. №481-II питьевое и (или) хозяйственно-питьевое водоснабжение - технологический процесс, обеспечивающий забор, подготовку, хранение, транспортировку и подачу питьевой воды водопотребителям, система водоснабжения - комплекс инженерных сетей и сооружений, предназначенный для забора, хранения, подготовки, подачи и распределения воды к местам ее потребления.
Согласно подпункту 42) данной статьи Водного кодекса водопользователь - физическое или юридическое лицо, которому в порядке, установленном законодательством Республики Казахстан, предоставлено право использования водных ресурсов для удовлетворения собственных нужд и (или) коммерческих интересов.
Соответственно, Компания «К» является водопользователем, который не производит процесс транспортировки и подачи питьевой воды водопотребителям.
Кроме этого, следует указать, что согласно пункту 11.3. Налоговой учетной политики, утвержденной 01.01.2009г., Компания «К» исчисляет налог на имущество по ставке 1,5% к среднегодовой стоимости объектов налогообложения.
На основании вышеизложенного, учитывая, что здания и сооружения, используемые для эксплуатации объектов питьевого водоснабжения и отвода сточных вод, не являются объектами питьевого водоснабжения, исчисление налога на имущество по таким объектам по ставке 0,1 процент, установленной пунктом 3 статьи 398 Налогового кодекса, является некорректным.
Таким образом, так как рассматриваемый объект Компании «К» не относится к объектам питьевого водоснабжения, то соответственно начисление налога на имущество по ставке 1,5 процентов, налоговой проверкой произведено обосновано.
Относительно объекта ОС 2813 - «отделение помола сырьевой муки», которое как отмечено в жалобе введено под отдельным суб.номером «2813-1» в декабре 2015г. следует отметить, что в представленном к проверке налоговом регистре (данные оперативного бухалтерского учета по исчислению налога на имущество на 2015г.) Компанией самостоятельно, в графе «Основное средство» отмечен номер 2813, в статье «наименование основного средства» отмечено - отделение помола сырьевой муки на сумму 195 358,0 тыс.тенге. Также данная сумма не отнесена к первоначальной стоимости в размере 390 108,2 тыс. тенге на объект ОС №2813 «отделение помола сырьевой муки», введенное в апреле 2015г. в рамках инвестиционного проекта, на которое применяется налоговая преференция.
При этом, из представленного Акта государственной приемочной комиссии о приемке построенного объекта в эксплуатацию от 15.04.2015г., из которого следует, что данный объект принят в эксплуатацию 15.04.2015г.
Кроме того, согласно статье 3 Налоговой учетной политики, утвержденной Компанией от 01.01.2009г. следует, что учетная документация включает в себя в том числе и учетные и другие документы, являющиеся основанием для определения объектов налогообложения и (или) объектов, связанных с налогообложением, а также для исчисления налогового обязательства.
Кроме этого, следует отметить, что Компанией в нарушении подпунктов 1) и 2) пункта 5 статьи 179 Налогового кодекса от 25.12.2017г. к жалобе не приложены документы, подтверждающие обстоятельства, на которых Компания основывает свои требования (акт ввода в эксплуатацию отделения помола сырьевой муки, датированный декабрем 2015г.), иные документы, имеющие отношение к делу.
При этом, данное отделение помола сырьевой муки #1 Компанией не отнесено в состав объекта инвестиции «Строительство цементного завода», включающее в себя основные средства, оборудование и инфраструктуру.
Таким образом, так как ОС №2813 в сумме 195 358,0 тыс.тенге относится к объекту обложения ОС, то подлежит обложению налогом на имущество не с декабря 2015г., а с момента принятия в эксплуатацию (Акт приемочной комиссии от 15.04.2015г.)
На основании изложенного, начисление по результатам налоговой проверки налога на имущество по ОС №2813 с апреля 2015г. произведено обоснованно.
6. Относительно начисления платы за пользование земельными участками за 2015г.
Основанием для начисления обжалуемой суммы налога и соответствующей суммы пени явилось, что в нарушение статьи 381, пункта 3 статьи 481 Налогового кодекса, размер платы устанавливается не ниже размеров сумм земельного налога, Компанией не верно применена ставка земельного налога.
Из жалобы следует, что отклонение между данными декларации и налоговой проверки составило сумму 242,0 тыс.тенге. Компания «К» не согласна с доводами проверяющих, так как касательно применения коэффициента 1,2 при расчете платы за пользование земельными участками размер платы устанавливается не ниже размеров сумм земельного налога, исчисленного по данному земельному участку.
В жалобе отмечено, что Компанией «К» дополнительно направлен запрос в отдел земельных отношений с просьбой подтверждения коэффициента 1,2 процента, которым раннее в 2015г. (ответ от 02.02.2015г.) указано, что при расчете платы, данный коэффициент является корректным и правильным.
Соответственно, по утверждению Компании «К» начисление налоговой проверкой суммы 242,0 тыс.тенге по плате за пользование земельными участками произведено не корректно.
Проверив доводы Компании «К», исследовав представленные налоговым органом материалы, уполномоченный орган пришел к следующим выводам.
В соответствии со статьей 377 Налогового кодекса налоговой базой для определения земельного налога является площадь земельного участка.
Статьей 381 Налогового кодекса налоговые ставки на земли населенных пунктов (за исключением придомовых земельных участков) устанавливаются в расчете на один квадратный метр площади, в том числе селам в размере 0,48 тенге.
Согласно пункту 1 статьи 387 Налогового кодекса, местные представительные органы на основании проектов (схем) зонирования земель, проводимого в соответствии с земельным законодательством Республики Казахстан, имеют право понижать или повышать ставки земельного налога не более чем на 50 процентов от базовых ставок земельного налога, установленных статьями 379, 381 и 383 Налогового кодекса, за исключением земель, выделенных (отведенных) под автостоянки (паркинги), автозаправочные станции и занятых под казино.
При этом запрещается понижение или повышение ставок земельного налога индивидуально для отдельных налогоплательщиков.
В соответствии с пунктом 3 статьи 480 Налогового кодекса размер платы устанавливается не ниже размеров сумм земельного налога, исчисленного по данному земельному участку в соответствии с настоящим Кодексом.
Согласно подпункту 11) статьи 1 Закона РК «О местном государственном управлении и самоуправлении в Республике Казахстан» местный представительный орган (маслихат) - выборный орган, избираемый населением области, города республиканского значения и столицы или района (города областного значения), выражающий волю населения и в соответствии с законодательством РК, определяющий меры, необходимые для ее реализации, и контролирующий их осуществление.
Соответственно, утверждение Компании «К» о том, что местными представительными органами являются аким района и районные отделы земельных отношений, является некорректным.
В рассматриваемом случае, по постановлению районных маслихатов поправочный коэффициент составлял 1,5 к ставке земельного налога, соответственно ставка земельного налога составила 0,72 тенге за кв.м.
При этом, относительно коэффициента 1,2 установленный районным маслихатом в редакции от 20.04.2016г. №2/18 введен в 2016г., от 27.04.2018г. №22/274 введен в 2018г. и не касается проверяемого периода, то есть 2015г.
Кроме того, из приложения №1 Схемы к приказу районного маслихата от 20.03.2015г.№ 30/326, где находится земельный участок Компании «К» для налогообложения применяется коэффициент 1,5.
Таким образом, применение данной ставки коэффициента и соответствующее начисление земельного налога, налоговой проверкой произведено обоснованно.
По результатам заседания Апелляционной комиссии, принято решение - оставить обжалуемое уведомление о результатах без изменения, а жалобу без удовлетворения.
