Министерством финансов Республики Казахстан (далее – уполномоченный орган) получена апелляционная жалоба Компании «Z» на уведомление о результатах проверки территориального департамента государственных доходов (далее - налоговый орган) о превышении НДС, относимого в зачет, над суммой начисленного налога, не подтвержденной к возврату, не подлежащей уплате в бюджет.
Как следует из материалов дела, налоговым органом проведена тематическая проверка Компании «Z» по вопросу правильности исчисления и своевременности уплаты налога на добавленную стоимость (НДС), подтверждения достоверности сумм НДС, предъявленных к возврату за период с 01.10.2019г. по 30.06.2020г., по результатам которой вынесено уведомление от 17.11.2020г. о превышении НДС, относимого в зачет, над суммой начисленного налога, не подтвержденной к возврату, не подлежащей уплате в бюджет в сумме 58 257,6 тыс.тенге.
Компания «Z», не согласившись с выводами налогового органа, обратилась с апелляционной жалобой, в которой просит отменить решение налогового органа и при этом приводит следующие доводы.
В жалобе указано, что по результатам налоговой проверки не подтвержден к возврату НДС в сумме 58 257,6 тыс.тенге, в том числе в связи с излишне предъявленной суммой НДС, не поступлением валютной выручки; наличием нарушений, выявленных в результате применения системы управления рисками (СУР), наличием нарушений, выявленным у непосредственных поставщиков.
По утверждению Компании «Z», в нарушение Правил применения СУР по критериям, не являющимся конфиденциальной информацией, утвержденным приказом Министра финансов РК от 20.02.2018г. №252 (далее - Правила №252) по результатам налоговой проверки неверно определены следующие критерии:
- «Налоговая нагрузка» - указано 25 баллов, тогда как необходимо было указать 5 баллов, так как коэффициент налоговой нагрузки (КНН) превышает процент отклонения от среднеотраслевого показателя более, чем на 50%;
- «Многократное внесение изменений и дополнений в ранее представленную налоговую отчетность», по которому расчет баллов должен быть равен нулю, так как период применения критерия увеличен с 6 месяцев до 12 месяцев; за 6 месяцев дополнительные Декларации по КПН не подавались; за 12 месяцев поданы дополнительные Декларации по НДС за 2 квартал 2019 года (03.12.2019г.), за 3 квартал 2019 года (27.08.2020г.), за 1 квартал 2020 года (27.08.2020г.), по которым уменьшен НДС на общую сумму 5 028,9 тыс.тенге;
- «Наличие взаиморасчетов с взаимосвязанными сторонами», «Осуществление сделок за последние 5 лет с налогоплательщиками, не представляющими или представляющими нулевую налоговую отчетность» указано 5 баллов и 10 баллов соответственно, тогда как в Правилах №252 указанные критерии отсутствуют;
- «Сделки с налогоплательщиками, имеющими взаиморасчеты с лицами, снятыми с регистрационного учета по НДС, в том числе ликвидированными, бездействующими, банкротами» излишне указано 10 баллов, так как критерий определяется в случае, если сумма зачета от поставщика, который представляет Декларацию по НДС с отражением поставщика, снятого с регистрационного учета по НДС на дату представления такой декларации, превышает 20 000-кратный размера месячного расчетного показателя (МРП). Расчет производится за два последних отчетных календарных квартала. Компания «Z» не имеет взаиморасчетов с поставщиками (снятыми с учета по НДС, банкротами;
- «Применение налогоплательщиком контрольно-кассовых машин с функцией фиксации и (или) передачи данных (далее - ККМ)», по которому не применено минус 2 балла, так как Компанией «Z» заключен Договор от 01.04.2019г. с филиалом Компании «К» о передаче всех пробиваемых данных на ККМ;
- «Выписка счетов-фактур в электронном виде», по которому не применено минус 2 балла для налогоплательщиков, состоящих на регистрационном учете по НДС, тогда как Компания «Z» выписывает счета-фактуры в электронном виде с 01.04.2018г.;
- «Отсутствие последовательной задолженности по налогам и социальным платежам», по которому не применено минус 3 балла, между тем Компания «К» не имеет задолженности по налогам за последние 6 месяцев.
В этой связи Компания «Z» считает, что не подлежит к отнесению к зоне риска с дальнейшим формированием аналитического отчета «Пирамида», так как общее количество баллов по критериям должно составлять минус 2 балла, а не 65 баллов, как определено по результатам проверки.
Компанией «Z» также отмечено, что в Декларации по НДС за 2 квартал 2020 года указан период с 01.10.2019г по 31.03.2020г., тогда как в ходе проверки охвачен период с 01.04.2017г. по 31.03.2020г.
Как следует из акта налоговой проверки, тематическая проверка Компании «Z» произведена на основании требования о возврате превышения НДС за период с 01.10.2019г. по 31.03.2020г. в сумме 99 280,0 тыс.тенге, указанного в Декларации по НДС за 2 квартал 2020 года.
Компания «Z» отнесена к степени риска с формированием аналитического отчета «Пирамида по поставщикам», так как общая сумма по критериям степени риска составила 65 баллов, в том числе по критериям: «КНН» - 25 баллов; «Представление за двенадцатимесячный период, предшествующий дате представления требования о возврате, указанного в декларации по НДС дополнительной отчетности по НДС на уменьшение более двух раз» - 10 баллов; «Наличие взаиморасчетов с взаимосвязанными сторонами за последнее 3 года» - 5 баллов; «Осуществление сделок за последние 5 лет с налогоплательщиками, не представляющие или представляющие нулевую налоговую отчетность» - 10 баллов; «Осуществление сделок за последние 5 лет с налогоплательщиками-банкротами» - 5 баллов. В этой связи по результатам налоговой проверки не подтверждено к возврату НДС в сумме 58 257,6 тыс.тенге, в том числе по излишне предъявленному НДС в сумме 18 769,2 тыс.тенге, по не поступлению валютной выручки в сумме 11,3 тыс.тенге, по нарушениям, выявленным по результатам СУР в сумме 26 126,5 тыс.тенге, по нарушениям, выявленным у непосредственных поставщиков, направленным запросам по устранению нарушений в сумме 13 350,6 тыс.тенге.
Проверив доводы Компании «Z», исследовав представленные налоговым органом материалы, уполномоченный орган пришел к следующим выводам.
В соответствии с пунктом 5 статьи 136 Кодекса РК «О налогах и других обязательных платежах в бюджет» от 25.12.2017г. (Налоговый кодекс от 25.12.2017г.) СУР используется при осуществлении налогового администрирования в случаях, предусмотренных Налоговым кодексом от 25.12.2017г.
Согласно пункту 2 статьи 137 Критерии степени риска и порядок применения СУР в целях подтверждения достоверности суммы превышения НДС определяются уполномоченным органом.
Приказом Министра финансов РК от 02.02.2018г. №118 утверждены Правила применения СУР в целях подтверждения достоверности сумм превышения НДС и критериев степени риска (далее - Правила №118).
Следует указать, пунктом 1 Правил №118 установлено, что Правила №118 разработаны в соответствии со статьей 137 Налогового кодекса от 25.12.2017г. и определяют порядок применения СУР в целях подтверждения достоверности сумм превышения НДС.
Так, согласно пункту 4 Правил №118 одновременно показатели деятельности налогоплательщика, представившего требование о возврате НДС и (или) налоговое заявление, оцениваются с использованием критериев степени риска (далее - критерии) в течение пяти рабочих дней с даты начала тематической проверки по подтверждению достоверности сумм превышения НДС.
В соответствием с пунктом 5 Правил №118 баллы по критериям, по которым установлено соответствие показателям деятельности налогоплательщика, суммируются для определения общего суммарного итога по всем критериям, который используется для отнесения налогоплательщиков к категории налогоплательщиков, находящихся в зоне риска.
При этом пунктом 6 Правил №118 предусмотрено, что в случае, если суммарный итог баллов по результатам оценки с использованием критериев составляет тридцать пять и более баллов, налогоплательщик относится к категории налогоплательщиков, находящихся в зоне риска.
В соответствии с 9 Правил №118 в отношении налогоплательщиков, отнесенных к категории налогоплательщиков, находящихся в зоне риска, орган государственных доходов за проверяемый налоговый период, формирует аналитический отчет «Пирамида» (далее - отчет «Пирамида») по поставщикам товаров, работ, услуг.
Таким образом, если суммарный итог баллов по результатам оценки с использованием критериев составляет тридцать пять и более баллов, налогоплательщик относится к категории налогоплательщиков, находящихся в зоне иска, по которым формируется отчет «Пирамида».
Необходимо отметить, что количество баллов определяется в разрезе критериев, указанных в подпунктах 1)-15) Приложения №2 «Критерии степени риска» Правил №118.
Так, количество баллов по следующим критериям составляет:
1) КНН налогоплательщика ниже среднеотраслевого значения КНН - 25 баллов;
3) Представление за двенадцатимесячный период, предшествующий дате представления требования о возврате, указанного в декларации по налогу на добавленную стоимость, (далее - требование о возврате) дополнительной отчетности по НДС на уменьшение более двух раз - 10 баллов;
4) Наличие взаиморасчетов с взаимосвязанными сторонами за последние 3 года - 5 баллов;
6) Осуществление сделок за последние 5 лет с налогоплательщиками, не представляющими или представляющими нулевую налоговую отчетность - 10 баллов;
9) Осуществление сделок за последние 5 лет с налогоплательщиками, снятыми с учета по НДС - 10 баллов;
10) Осуществление сделок за последние 5 лет с налогоплательщиками-банкротами - 10 баллов.
В рассматриваемом случае, как следует из акта налоговой проверки, у Компании «Z» суммарный итог баллов по результатам оценки с использованием критериев составил 65 баллов, в том числе по критериям:
- «КНН налогоплательщика ниже среднеотраслевого значения КНН» 25 баллов.
По данным БД ИНИС основными видами деятельности Компании «Z» являются «Выращивание зерновых и зернобобовых культур, включая семеноводство» (ОКЭД 01111) - 50 %, «Выращивание масличных культур и их семян» (ОКЭД 01112) - 25%, «Оптовая торговля зерном, семенами и кормами для животных» (ОКЭД 46211) - 25%.
Среднеотраслевое значение КНН для юридических лиц на 2019 год по Области по коду ОКЭД:
- 01 «Растениеводство и животноводство, охота и предоставление услуг в этих областях» - 6,9%;
- 46 «Оптовая торговля, за исключением автомобилей и мотоциклов» - 4,9%.
КНН Компании «Z» за 2019 год составил 0,22%, то есть КНН Компании «Z» за 2019 год ниже среднеотраслевого значения.
Следовательно, результаты проверки по определение баллов по указанному критерию в количестве 25 баллов, являются обоснованными;
- «Представление за двенадцатимесячный период, предшествующий дате представления требования о возврате, указанного в декларации по НДС, (далее - требование о возврате) дополнительной отчетности по НДС на уменьшение более двух раз» - 10 баллов.
Компанией «Z» требование о возврате НДС в сумме 99 280,0 тыс.тенге, указано в Декларации по НДС за 2 квартал 2020 года, поданной 14.09.2020г. За двенадцатимесячный период, предшествующему указанной дате подачи Декларации по НДС за 2 квартал 2020 года, Компанией «Z» поданы на уменьшение следующие дополнительные Декларации по НДС:
- за 4 квартал 2017 года на 7 034,9 тыс.тенге;
- за 2 квартал 2019 года на 3 110,7 тыс.тенге;
- за 1 квартал 2020 года на 1 493,7 тыс.тенге;
- за 3 квартал 2019 года на 424,5 тыс.тенге.
То есть Компанией «Z» в двенадцатимесячном периоде, предшествующему дате подачи Декларации по НДС за 2 квартал 2020 года, в котором указано требование о возврате НДС, дополнительные Декларации по НДС на уменьшение поданы более 2 раз.
Следовательно, результаты проверки по определению баллов по указанному критерию в количестве 10 баллов, являются обоснованными;
- «Наличие взаиморасчетов с взаимосвязанными сторонами за последние 3 года» - 5 баллов.
Учредителями Компании «Z» являются: Компания «D» (50%), Компания «Н» нерезидент РК (50%).
В 1 квартале 2018 года Компанией «D» в адрес Компании «Z» выставлены счета-фактуры от 31.01.2018г., от 28.02.2018г., от 31.03.2018г.
Следовательно, результаты проверки по определение баллов по указанному критерию в количестве 5 баллов, являются обоснованными;
- «Осуществление сделок за последние 5 лет с налогоплательщиками, не представляющими или представляющими нулевую налоговую отчетность» - 10 баллов.
Компанией «Z» в Декларации по НДС за 3 квартал 2016 года отражены в частности взаиморасчеты с Компанией «А» по счету-фактуре от 18.09.2016г.
Компанией «А» налоговая отчетность (ф.100) не предоставлялась с 2016 года, (ф.300) не представлялась с 4 квартала 2016 года. Компания «А» снята с учета по НДС с 10.06.2017г. в связи с отсутствием по месту нахождения.
Следовательно, результаты проверки по определению баллов по указанному критерию в количестве 10 баллов, являются обоснованными;
- «Осуществление сделок за последние 5 лет с налогоплательщиками, снятыми с учета по НДС» - 10 баллов.
Компанией «Z» в Декларации по НДС за 3 квартал 2016 года отражены взаиморасчеты по счету-фактуре от 29.07.2016г. Компании «D», которая снята с учета по НДС с 16.08.2016г. в связи с отсутствием по месту нахождения.
Следовательно, результаты проверки по определению баллов по указанному критерию в количестве 10 баллов, являются обоснованными;
- «Осуществление сделок за последние 5 лет с налогоплательщиками-банкротами» - 5 баллов.
В акте налоговой проверки указано, что Компания «Z» осуществляла взаимоотношения:
- с Компанией «F» (признана банкротом от 08.09.2016г.) в период с 01.04.2014г. по 30.09.2014г.;
- с Компанией «Т» (признана банкротом от 04.05.2018г.) в период с 01.04.2015г. по 30.06.2015г.
Указанные периоды, в которых Компанией «Z» осуществлялись сделки с налогоплательщиками-банкротами, выходят за рамки последних 5 лет.
Следовательно, результаты налоговой проверки по определению баллов по указанному критерию в количестве 5 баллов, являются необоснованными.
Учитывая изложенное, следует, что по результатам оценки деятельности Компании «Z» с использованием критериев степени риска суммарный итог составляет 60 баллов, в связи с чем Компания «Z» относится к налогоплательщикам, находящихся в зоне риска, по которым формируется отчет «Пирамида» по поставщикам.
Наряду с этим Компания «Z» в жалобе не приводит доводы о необоснованности не подтверждения к возврату НДС в сумме 58 257,6 тыс.тенге, сложившихся в связи:
- с излишне предъявленным к возврату НДС в сумме 18 769,2 тыс.тенге;
- с не поступлением валютной выручки в сумме 11,3 тыс.тенге;
- с нарушениями, выявленными по результатам СУР в сумме 26 126,5 тыс.тенге;
- с нарушениями, выявленными у непосредственных поставщиков, направленным запросам по устранению нарушений в сумме 13 350,6 тыс.тенге.
Относительно доводов Компании «Z» о том, что в соответствии с Правилами №252 суммарный итог баллов должен составлять (-2) баллов необходимо указать следующее.
Согласно пункту 1 Правил №252 установлено, что Правила №252 разработаны в соответствии с пунктом 3 статьи 137 Налогового кодекса от 25.12.2017г и в целях стимулирования налогоплательщиков к добровольному исполнению налоговых обязательств, минимизации налогового контроля в отношении налогоплательщиков, по которым определена низкая степень риска.
В соответствии с пунктом 3 статьи 137 Налогового кодекса от 25.12.2017г. порядок применения СУР по критериям, не являющимся конфиденциальной информацией, за исключением пункта 2 настоящей статьи, определяется уполномоченным органом и содержит, в том числе, информацию, указанную в подпунктах 1) -4) данного пункта.
Следовательно, так как порядок применения СУР в целях подтверждения достоверности сумм превышения НДС определяется Правилами №118, соответственно доводы Компании «Z» в указанной части являются некорректными.
Исходя из изложенного, следует, что результаты налоговой проверки по не подтверждению к возврату превышения НДС в сумме 58 257,6 тыс.тенге, являются обоснованными.
Относительно доводов Компании «Z» по проведению налоговой проверки за период с 01.04.2017г. по 31.03.2020г. необходимо указать, следующее.
В соответствии с подпунктом 2) пункта 1 статьи 431 Налогового кодекса возврат превышения НДС осуществляется налогоплательщику на основании его требования о возврате суммы превышения НДС, указанного в декларации по НДС за налоговый период.
При этом пунктом 2 статьи 152 Налогового кодекса установлено, что в проверяемый период включается налоговый период:
который указан налогоплательщиком в налоговом заявлении, в связи с применением им пунктов 1 и 2 статьи 432 Налогового кодекса;
начиная с налогового периода, за который предъявлено налогоплательщиком требование о возврате суммы превышения НДС, включая налоговый период, в котором представлена декларация по НДС с указанием требования о возврате суммы превышения НДС.
Если иное не установлено пунктами 3 и 4 статьи 152 Налогового кодекса, в проверяемый период, указанный в настоящем пункте, включаются также налоговые периоды, за которые не проводились проверки по данному виду налога и которые не превышают срока исковой давности, установленного статьей 48 Налогового кодекса.
Таким образом, согласно нормам Налогового кодекса, в проверяемый период, включается в частности налоговый период, начиная с налогового периода, за который предъявлено требование о возврате НДС, включая налоговый период, в котором представлена декларация по НДС с указанием данного требования. При этом в проверяемый период, включаются также налоговые периоды, за которые не проводились проверки по данному виду налога и которые не превышают срока исковой давности, установленного статьей 48 Налогового кодекса.
В рассматриваемом случае, тематическая проверка Компании «Z» произведена на основании указанного в Декларации по НДС за 2 квартал 2020 года требования о возврате превышения НДС за период с 01.10.2019г. по 31.03.2020г. в сумме 99 280,0 тыс.тенге, в том числе:
- за 4 квартал 2019 года в сумме 51 802,0 тыс.тенге;
- за 1 квартал 2020 года в сумме 47 478,0 тыс.тенге.
Учитывая, что Компанией «Z» требование о возврате превышения НДС за период с 01.10.2019г. по 31.03.2020г. предъявлено в Декларации по НДС за 2 квартал 2020 года, то в соответствии с требованиями Налогового кодекса тематической проверкой должен быть охвачен налоговый период начиная с 01.10.2019г. по 30.06.2020г.
Согласно предписанию от 16.09.2020г. налогового органа проверяемым периодом является период с 01.10.2019г. по 30.06.2020г.
Следовательно, доводы Компании «Z» в указанной части являются некорректными.
По результатам заседания Апелляционной комиссии принято решение - оставить обжалуемое уведомление о результатах проверки без изменения, а жалобу без удовлетворения.
