Министерством финансов РК (далее-уполномоченный орган) получена апелляционная жалоба Компании «К» на уведомление о результатах проверки территориального департамента государственных доходов (далее – налоговый орган) о начислении корпоративного подоходного (КПН) и уменьшении налога на добавленную стоимость на произведенные товары, выполненные работы и оказанные услуги на территории РК (НДС).
Как следует из материалов дела, налоговым органом проведена комплексная налоговая проверка Компании «К» по вопросу правильности исчисления и своевременности уплаты налогов и других обязательных платежей в бюджет за период с 01.01.2015г. по 31.12.2017г. по результатам которой вынесено уведомление о начислении КПН в сумме 5 748,7 тыс.тенге, пени в сумме 775,5 тыс.тенге, уменьшении НДС в сумме 50,6 тыс.тенге, начислении пени в сумме 4,3 тыс.тенге, уменьшении убытка в сумме 14,8 тыс.тенге.
Компания «К», не согласившись с выводами налогового органа, обратилась с апелляционной жалобой, в которой просит отменить решение налогового органа в части начисления КПН, уменьшения НДС и убытка.
1. Относительно истечения срока исковой давности.
В жалобе Компания «К» указывает, что результаты налоговой проверки по начислению за 2015-2016гг. КПН и НДС не правомерны, поскольку срок исковой давности по налоговому обязательству и требованию согласно пункту 2 статьи 48 Кодекса Республики Казахстан «О налогах и других обязательных платежах в бюджет» (Налоговый кодекс) от 25.12.2017г. составляет три года.
В ходе рассмотрения жалобы установлено следующее.
Согласно пункту 2 статьи 48 Налогового кодекса от 25.12.2017г. (в редакции, действующей с 01.01.2020г.) если иное не предусмотрено настоящей статьей, срок исковой давности составляет три года.
Пунктом 3 статьи 48 Налогового кодекса от 25.12.2017г. предусмотрено, что срок исковой давности составляет пять лет с учетом особенностей, установленных настоящей статьей, для следующих категорий налогоплательщиков:
1) подлежащих налоговому мониторингу в соответствии с Налоговым кодексом от 25.12.2017г.;
2) осуществляющих деятельность в соответствии с контрактом на недропользование.
Компания «К» не относится к категории налогоплательщиков, подлежащим налоговому мониторингу или осуществляющих деятельность в соответствии с контрактом на недропользование.
Вместе с тем, положениями пунктов 9 и 10 статьи 48 Налогового кодекса от 25.12.2017г. установлены случаи продления и приостановления срока исковой давности.
Следует отметить, что в соответствии с пунктом 16 Нормативного постановления Верховного Суда РК от 29.06.2017г. №4 «О судебной практике применения налогового законодательства» применительно к праву органа государственных доходов на начисление или пересмотр исчисленной, начисленной суммы налогов и других обязательных платежей в бюджет срок исковой давности исчисляется на дату вынесения уведомлений.
В рассматриваемом случае, налоговым органом по завершению налоговой проверки вынесено уведомление о результатах проверки 07.08.2020г. №2010.
Соответственно, на дату вынесения указанного уведомления о результатах проверки срок исковой давности составляет три года.
В соответствии с пунктом 8 статьи 48 Налогового кодекса от 25.12.2017г. срок исковой давности в части начисления или пересмотра исчисленной, начисленной суммы налогов и платежей в бюджет приостанавливается на период подготовки и подачи письменного возражения налогоплательщиком (налоговым агентом) на предварительный акт налоговой проверки и его рассмотрения налоговым органом в порядке, определенном законодательством Республики Казахстан.
Согласно статья 157 Налогового кодекса от 25.12.2017г. до составления акта налоговой проверки, предусмотренного статьей 158 Налогового кодекса, должностным лицом налогового органа налогоплательщику вручается предварительный акт налоговой проверки.
Для целей Налогового кодекса от 25.12.2017г. под предварительным актом налоговой проверки понимается документ о предварительных результатах налоговой проверки, составленный проверяющим в соответствии с налоговым законодательством Республики Казахстан.
При этом налогоплательщик вправе предоставить письменное возражение к предварительному акту налоговой проверки.
Согласно пунктам 8, 15 и 16 Правил и срокам вручения налогоплательщику предварительного акта налоговой проверки, предоставления письменного возражения к предварительному акту налоговой проверки, рассмотрения такого возражения, утвержденных приказом №20 от 12.01.2018г. Министра финансов Республики Казахстан (далее – Правила) письменное возражение к предварительному акту представляется в орган государственных доходов, осуществляющий налоговую проверку, в явочном порядке в течение 15 (пятнадцати) рабочих дней со дня вручения предварительного акта.
Органы государственных доходов, в случаях направления запроса налогоплательщику и (или) в уполномоченные государственные органы, и (или) в иные организации, а также в Комитет территориальными органами государственных доходов в соответствии с пунктами 12, 13 и 14 настоящих Правил срок рассмотрения письменного возражения продлевается, но не более чем на 30 (тридцать) календарных дней.
О продлении сроков рассмотрения письменного возражения сообщается налогоплательщику (налоговому агенту) в течение 2 (двух) рабочих дней со дня направления запроса.
По итогам рассмотрения письменного возражения орган государственных доходов, осуществляющий налоговую проверку, завершает ее в порядке, установленном главой 18 Налогового кодекса, путем вручения:
1) извещения о возобновлении сроков налоговой проверки;
2) акта налоговой проверки с обоснованием ответов на вопросы, изложенные в письменном возражении;
3) уведомления о результатах проверки (при наличии нарушений).
В рассматриваемом случае, налоговым органом предварительный акт от 31.12.2019г. и извещение о приостановлении сроков проведения проверки от 31.12.2019г. вручены Компании «К» 31.12.2019г.
23.01.2020г. Компанией «К» предоставлено возражение на предварительный акт проверки от 31.12.2019г.
27.01.2020г. налоговым органом в связи с несогласием с доводами Компании «К», изложенных в письменном возражении, направлен запрос в Комитет государственных доходов МФ РК, соответственно, срок рассмотрения возражения согласно 15 Правил продлен на 30 календарных дней.
Учитывая, что возражение на предварительный акт проверки Компанией «К» направлено 23.01.2020г., рассмотрение возражения в соответствии с пунктом 15 Правил необходимо было завершить не позднее 21.02.2020г. (30 календарных дней).
По результатам рассмотрения возражения налоговым органом с учетом ответа Комитета государственных доходов МФ РК вынесены:
- извещение о возобновлении сроков проведения проверки от 28.07.2020г.;
- акт проверки от 07.08.2020г. №2010;
- уведомление о результатах проверки от 07.08.2020г.
Как указывалось, ранее, в соответствии с пунктом 10 статьи 48 Налогового кодекса от 25.12.2017г. срок исковой давности в части начисления или пересмотра исчисленной, начисленной суммы налогов и платежей в бюджет приостанавливается на период подготовки и подачи письменного возражения налогоплательщиком (налоговым агентом) на предварительный акт налоговой проверки и его рассмотрения налоговым органом в порядке, установленном законодательством РК.
Так как, Компанией «К» предварительный акт проверки получен 31.12.2019г., рассмотрение возражения в соответствии с требованиями Правил должно быть завершено не позднее 21.02.2020г., соответственно срок исковой давности в части начисления налогов и платежей в бюджет подлежит приостановлению на период с 31.12.2019г. по 21.01.2020г.
В соответствии с подпунктом 1) пункта 9 статьи 48 Налогового кодекса от 25.12.2017г. срок исковой давности продлевается на один календарный год - в случае представления налогоплательщиком (налоговым агентом) дополнительной налоговой отчетности за период, по которому срок исковой давности, установленный пунктами 2 и 3 настоящей статьи, истекает менее чем через один календарный год, в части начисления и (или) пересмотра исчисленной суммы налогов и платежей в бюджет.
Согласно информационной системе СОНО установлены факты предоставления в дополнительной налоговой отчетности по НДС, в периоды, по которым срок исковой давности, истекает менее чем через один календарный год.
Так, Компанией «К» 04.07.2019г. предоставлены дополнительная отчетность по НДС (ф.300.00) за 3 и 4 кварталы 2016г.
Следовательно, срок исковой давности за указанные налоговый периоды по НДС подлежит продлению на один календарный год.
На основании изложенного, поскольку, уведомление о результатах провекри вручено Компании «К» 07.08.2020г. результаты налоговой проверки по начислению КПН и уменьшению убытка за 2015-2016гг., начислению НДС за 4 квартал 2015г. и уменьшению НДС, подлежащего уплате за 3 квартал 2015г., в связи с истечением срока исковой давности на основании пункта 2 статьи 48 Налогового кодекса от 25.12.2017г. являются необоснованными.
Кроме того, относительно начисления КПН за 2015-2016гг. по операциям, связанным с выпуском облигаций, необходимо указать следующее.
Согласно пунктам 1 и 3 Налогового кодекса от 10.12.2008г. расходы налогоплательщика в связи с осуществлением деятельности, направленной на получение дохода, подлежат вычету при определении налогооблагаемого дохода, за исключением расходов, не подлежащих вычету в соответствии с настоящим Кодексом.
Вычеты производятся налогоплательщиком при наличии документов, подтверждающих расходы, связанные с его деятельностью, направленной на получение дохода. Данные расходы подлежат вычету в том налоговом периоде, в котором они фактически были произведены, за исключением расходов будущих периодов, определяемых в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности и требованиями законодательства Республики Казахстан о бухгалтерском учете и финансовой отчетности.
Пунктами 1 и 1-1 статьи 103 Налогового кодекса от 10.12.2008г. предусмотрено, что в целях настоящей статьи вознаграждениями признаются:
1) вознаграждения, определенные статьей 12 настоящего Кодека;
2) неустойка (штраф, пеня) по договору кредита (займа) между взаимосвязанными сторонами;
3) плата за гарантию взаимосвязанной стороне.
Если иное не установлено настоящим пунктом, сумма вознаграждения, подлежащая отнесению на вычеты, определяется по методу начисления в соответствии с пунктом 2 статьи 57 Налогового кодекса.
В соответствии с подпунктом 39) пункта 1 статьи 12 Налогового кодекса от 10.12.2008г. вознаграждение - все выплаты по долговым ценным бумагам в виде дисконта либо купона (с учетом дисконта либо премии от стоимости первичного размещения и (или) стоимости приобретения), выплаты лицу, являющемуся для лица, выплачивающего вознаграждение, держателем его долговых ценных бумаг, взаимосвязанной стороной.
При этом подпунктом 6) пункта 1 статьи 12 Налогового кодекса от 10.12.2008г. предусмотрено, что статьи долговые ценные бумаги - государственные эмиссионные ценные бумаги, облигации и другие ценные бумаги, признанные долговыми ценными бумагами в соответствии с законодательством Республики Казахстан;
Согласно статьи 113 Налогового кодекса от 10.12.2008г. в случае, если сумма отрицательной курсовой разницы превышает сумму положительной курсовой разницы, величина превышения подлежит вычету.
Сумма курсовой разницы определяется в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности и требованиями законодательства Республики Казахстан о бухгалтерском учете и финансовой отчетности.
В рассматриваемом случае, Компанией «К» по операциям, связанными с выпуском и размещением облигаций, отнесены на вычеты в 2015 и 2016 годах вознаграждение в сумме 2 860,9 тыс.тенге и 2 881,8 тыс.тенге, соответственно, а также в 2015 году превышение суммы отрицательной курсовой разницы над суммой положительной курсовой разницы в размере 9 719,5 тыс.тенге.
Компанией «К» к жалобе приложена копия выписки из протокола заседания Совета директоров, согласно которого принято решение выпустить и разместить облигации на условиях, определенных решением Совета директоров Компании «К».
В соответствии с выпиской из Протокола очного заседания Компании «К» принято решение увеличить обязательства Компании «К» на величину, составляющую один и более процента размера ее собственного капитала, путем выпуска и размещения облигаций в соответствии с законодательством иностранного государства на сумму 200 000 долларов США.
Таким образом, вышеуказанные документы (протокола Совета директоров Компании «К», протокола заседания Правления Компании «К») свидетельствуют о принятии решения о выпуске и размещения Еврооблигации, Советом директоров в соответствии с подпунктом 7) пункта 2 статьи 53 Закона Республики Казахстан от 13 мая 2003 года № 415 «Об акционерных обществах».
Следует отметить, что согласно подпункту 10) пункта 1 статьи 158 Налогового кодекса от 25.12.2017г. в акте налоговой проверки излагается подробное описания выявленных нарушений с указанием соответствующих положений законодательства Республики Казахстан, требования которых были нарушены.
В данном случае, согласно акту налоговой проверки исключены из вычетов расходы, связанные с выпуском облигаций, как нецелевое использование оборотных средств, без отражения соответствующих положений налогового законодательства, требования которых были нарущены.
Следовательно, выводы налоговой проверки о несвязанности расходов по выпуску облигаций (вознаграждения, отрицательная курсовая разница) с деятельностью, направленной на получение дохода в соответствии со статьей 115 Налогового кодекса от 10.12.2008г., являются некорректными.
Учитывая вышеизложенное, следует, что результаты налоговой проверки по начислению КПН и уменьшение убытка за 2015-2016гг., являются необоснованными.
По результатам заседания Апелляционной комиссии, принято решение – отменить обжалуемое уведомление о результатах проверки в части начисления КПН и уменьшения убытка за 2015-2016гг., начисления НДС за 4 квартал 2015г. и уменьшения НДС, подлежащего уплате за 3 квартал 2015г., а в остальной части оставить без удовлетворения
