Министерством финансов Республики Казахстан (далее – уполномоченный орган) получена апелляционная жалоба Филиал Компании «F» (далее – Филиал) на уведомление о результатах проверки территориального Департамента государственных доходов (далее – налоговый орган) о начислении корпоративного подоходного налога с юридических лиц – резидентов, за исключением поступлений от организаций нефтяного сектора, налогу на добавленную стоимость на произведенные товары, выполненные работы и оказанные услуги на территории Республики Казахстан.
Как следует из материалов дела, налоговым органом проведена тематическая налоговая проверка Филиала по вопросу правильности исчисления и своевременности уплаты налогов и других обязательных платежей в бюджет с 01.01.2013г. по 31.12.2017г., по результатам которой вынесено уведомление о начислении корпоративного подоходного налога в сумме 568 486,8 тыс.тенге и пени 90 662,8 тыс.тенге, налога на добавленную стоимость на произведенные товары, выполненные работы и оказанные услуги на территории Республики Казахстан (НДС) в сумме 15 319,4 тыс.тенге, налога на транспортные средства с юридических лиц в сумме 21,1 тыс.тенге, уменьшение убытка в сумме 4 575 584,7 тыс.тенге.
Филиал, не согласившись с выводами налогового органа в части исключения из вычетов суммы отрицательной курсовой разницы, обратился с апелляционной жалобой, в которой просит отменить решение налогового органа.
Основанием для начисления обжалуемой суммы налога и соответствующей суммы пени явилось отнесение Филиалом на вычеты расходов по отрицательной курсовой разнице в декларации по КПН за 2015г., по денежным средствам, полученным напрямую от учредителя. Налоговый орган посчитал, что Филиал не вправе был привлекать денежные средства от учредителя (Компании «С»), минуя головную организацию, соответственно, отрицательная курсовая разница не подлежит отнесению на вычеты.
По мнению Филиала, все привлеченные денежные средства получены от отдельного юридического лица-нерезидента и вложены в строительство автодороги на территории Казахстана, построенной Филиалом, а не головным офисом, в связи с чем, финансовые обязательства не могут являться обязательствами головного офиса.
По утверждению Филиала, в Налоговом кодексе не указаны конкретные случаи, когда юридическое лицо–нерезидент не имеет права относить на вычеты постоянному учреждению суммы по отрицательной курсовой разнице.
Проверив доводы Филиала, исследовав представленные налоговым органом материалы, уполномоченный орган пришел к следующим выводам.
В соответствии с пунктом 4 статьи 57 Налогового кодекса, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом, учет курсовой разницы в целях налогообложения осуществляется в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности и требованиями законодательства Республики Казахстан о бухгалтерском учете и финансовой отчетности с применением рыночного курса обмена валюты.
Для бухгалтерского учета операций и остатков по операциям, деноминированных в иностранных валютах применяется Международный стандарт финансовой отчётности (LAS) 21 «Влияние изменений валютных курсов» (далее - МСФО 21).
Параграфом 16 МСФО 21 определено, что существенной характеристикой монетарной статьи является право получить (или обязательство предоставить) фиксированное или определяемое количество валютных единиц.
В соответствии с параграфом 21 МСФО 21 при первоначальном признании операция в иностранной валюте учитывается в функциональной валюте с применением к сумме в иностранной валюте текущего обменного курса иностранной валюты на функциональную по состоянию на дату операции.
При этом на основании параграфа 28 МСФО 21 курсовые разницы, возникающие при расчетах по монетарным статьям или при переводе монетарных статей по курсам, отличающимся от курсов, по которым они были переведены при первоначальном признании в течение периода или в предыдущей финансовой отчетности, признаются в прибыли или убытках за период, в котором они возникли.
Вместе с тем, если монетарные статьи возникают в результате операций в иностранной валюте и обменный курс изменяется между датой проведения операции и датой проведения расчетов, возникает курсовая разница.
Следовательно, курсовая разница возникает при расчете по монетарной статье (дебиторская и кредиторская задолженности), если обменный курс валют изменялся между датой проведения операции (реализации или покупки товаров (работ, услуг) и датой проведения расчетов, совершенных в одном отчетном периоде.
Согласно параграфу 23 МСФО 21 на каждую отчетную дату монетарные статьи в иностранной валюте переводятся по курсу закрытия.
При этом согласно статье 113 Налогового кодекса определено, что если сумма отрицательной курсовой разницы превышает сумму положительной курсовой разницы, величина превышения подлежит вычету.
Сумма курсовой разницы определяется в соответствии с МСФО и требованиями законодательства Республики Казахстан о бухгалтерском учете и финансовой отчетности.
Таким образом, в соответствии с нормами Налогового кодекса учет курсовой разницы в целях налогообложения осуществляется в соответствии с МСФО и требованиями законодательства Республики Казахстан о бухгалтерском учете и финансовой отчетности с применением рыночного курса обмена валюты.
В рассматриваемом случае, из представленных соглашений об оказании финансовой помощи от 29.07.2011г., 11.09.2012г., 05.02.2013г., 29.03.2013г. между Филиалом и Компанией «С» (учредитель Компании «F») следует, что согласно пунктов 1.3. и 1.5. финансовая помощь от учредителя выделяется на возвратной и беспроцентной основе, не считается прибылью и/или выручкой дочернего предприятия. Кроме того, пунктом 1.4. предусмотрено, что дочернее предприятие использует финансовую помощь от учредителя только для предусмотренных целей и периодически представляет учредителю отчеты об использовании и расходовании финансовой помощи.
Пунктами 3 и 4 Положения Филиала, приложенного к жалобе, определено, что Филиал не является юридическим лицом, действует на основании данного положения законодательства Республики Казахстан, а также иного применимого законодательства и Устава Общества, директор Филиал назначается Обществом и действует на основании доверенности, выданной Обществом. Филиал осуществляет деятельность от имени Общества и в интересах Общества.
Пунктом 5.5 Положения установлено, что Филиал вправе заключать хозяйственные договоры и контракты, приобретать имущество и совершать иные действия, связанные с предпринимательской деятельностью.
В ходе рассмотрения жалобы, Филиалом дополнительно представлены: контракты, акты сверок по контрактам за период с 2010г. по 2016г., сертификаты выполненных работ по вышеуказанным контрактам, соглашение о финансовой помощи, банковские выпискам с 2009г. по 2015г., связанные с поступлением с возвратом денежных средств Компанией «С», Соглашение о трехстороннем взаимозачете с Компанией «С», отчет по Соглашениям.
В рассматриваемом случае, из акта проверки следует, что Филиалом по суммам финансирования произведен пересчет курсовой разницы и на вычеты отнесена сумма превышения отрицательной курсовой разницы над суммой положительной курсовой разницы в размере 4 575 584,7 тыс.тенге, которая образовалась за счет начисленной положительной курсовой разницы на 171 245,3 тыс. тенге и отрицательной курсовой разницы на 4 746 829, 9 тыс.тенге.
В акте проверки отмечено, что между акиматом и Филиалом подписаны контракты на выполнение проекта строительства автомобильных дорог «международный транзитный коридор Западная Европа –Западный Китай». При этом, в акте проверки не отрицается факт того, что Филиал осуществлял строительство автомобильных дорог, также в акте не отмечено, что все денежные средства, полученные от учредителя направлены на расходы, не связанные с предпринимательской деятельностью.
В акте проверки также отмечено, что Компанией «С» (учредитель Компании «F»), в связи с временным отсутствием денежных средств у акимата на проведение работ по строительству автомобильных дорог по соглашениям об оказании финансовой помощи от 29.07.2011г., от 11.09.2012г., от 05.02.2013г., от 29.03.2013г. были выделены Филиалу денежные средства в сумме 55 000,0 тыс.долларов.
Вместе с тем, следует отметить, что Филиал является постоянным учреждением нерезидента на территории Республики Казахстан и ведет налоговый учет в соответствии с Налоговым кодексом, так пунктом 5 статьи 198 Налогового кодекса определено, что на вычеты относятся расходы, непосредственно связанные с получением доходов от деятельности в Республике Казахстан через постоянное учреждение, независимо от того, понесены они в Республике Казахстан или за ее пределами.
Филиал в декларациях по КПН ФНО 100.00 за период с 2015г. по 2017г. отражал превышение положительной курсовой разницы над отрицательной курсовой разницей и сумм вознаграждения на сумму 1 836 400,7 тыс.тенге, где в том числе, доходы от превышения положительной курсовой над отрицательной курсовой разниц составили за данные периоды 557 243,0 тыс.тенге, доходы от сумм вознаграждения 1 835 843,4 тыс.тенге. Так, относительно обязательств по погашению основного долга и вознаграждения по займам в иностранной валюте, Филиал признавал в бухгалтерском учете курсовую разницу на каждую отчетную дату за 2015-2017 годы.
При этом, как было отмечено выше, отрицательная курсовая разница возникла в результате предпринимательской деятельности Филиала (строительство автомобильных дорог) и связана с получением дохода. Кроме того, возникшая положительная курсовая разница за проверяемый период, в ходе проверки не исключалась из доходной части.
Учитывая изложенное, следует, что обязательства Филиала по кредитному договору о предоставлении кредита (займа) в иностранной валюте являются монетарными статьями, по которым возникает курсовая разница в соответствии с МСФО (IAS) 21.
Исходя из изложенного, следует, что результаты налоговой проверки по уменьшению вычета в части превышения суммы отрицательной курсовой разницы над положительной курсовой разницей и соответствующее начисление КПН, являются необоснованными.
По результатам заседания Апелляционной комиссии, принято решение – отменить обжалуемое уведомление о результатах проверки в части исключения из вычетов суммы отрицательной курсовой разницы за 2015г. и соответствующего уменьшения убытка за 2015-2017гг., а в остальной части оставить без изменения.
