Министерством финансов Республики Казахстан (далее - уполномоченный орган) получена апелляционная жалоба Компании «N» на уведомление о результатах проверки территориального Департамента государственных доходов (далее - налоговый орган) о начислении корпоративного подоходного налога с юридических лиц, за исключением поступлений от организаций нефтяного сектора (КПН), платы за использование радиочастотного спектра (плата) в сумме 11 005,2 тыс.тенге, об уменьшении убытка, не подлежащего уплате в бюджет.
Как следует из материалов дела, налоговым органом проведена комплексная проверка Компании «N» по вопросу правильности исчисления и своевременности уплаты налогов и других обязательных платежей в бюджет, правильности начисления и своевременности перечисления пенсионных взносов и социальных отчислений за период с 01.01.2012г. по 31.12.2016г., по результатам которой вынесено уведомление от 29.12.2017г. о начислении КПН в сумме 185 073,2 тыс.тенге и пени 7 789,0 тыс.тенге, платы в сумме 11 005,2 тыс.тенге, об уменьшении убытка, не подлежащего уплате в бюджет в сумме 304 352,4 тыс.тенге.
Компания «N», не согласившись с выводами налогового органа, обратилась с апелляционной жалобой, в которой просит отменить решение налогового органа.
- Относительно уменьшения вычетов по амортизационным отчислениям в связи с отнесением телекоммуникационного оборудования и линий связи в IV группу фиксированных активов (ФА)
Основанием для начисления обжалуемой суммы налога, соответствующей пени явилось уменьшение по результатам налоговой проверки вычетов по амортизационным отчислениям за проверяемый налоговый период на 923 508,6 тыс.тенге. Согласно письму Комитета по статистике МНЭ РК все типы линий связи и телекоммуникационное оборудование, участвующие в оказании услуг связи, рассматриваются как единый объект. Данные основные средства в целях налогообложения должны быть отнесены к IV группе ФА с применением предельной нормы амортизации 15%.
С данным выводом налогового органа Компания «N» не согласна, и считает, что налоговый учет основных средств основывается на данных бухгалтерского учета. В бухгалтерском учете Компании «N» телекоммуникационное оборудование и волоконно-оптические кабели (далее - ВОК) не включены в комплекс сочлененных предметов, представляющих единое целое. Правильность учета основных средств подтверждается заключениями независимых аудиторов Компании «Е» и Компании «V».
Компанией «N» отмечено, что согласно письму Департамента методологии бухгалтерского учета и аудита МФ РК следует, что при использовании критериев признания применительно к конкретной ситуации, в которой находится организация, требуется суждение.
Так, Компанией «N» в бухгалтерском учете по телекоммуникационному оборудованию и ВОК применяет суждение в соответствии с Международным стандартом финансовой отчетности (IAS) 16 «Основные средства» (далее - МСФО 16), которое основывается на технологических и технических особенностях данного оборудования и положениях Закона РК «О связи».
Компания «N» признает телекоммуникационное оборудование и ВОК средствами связи, так как каждая единица оборудования и ВОК представляет собой отдельный самостоятельный объект со своими характеристиками, способный к функционированию и перемещению вне зависимости от других объектов. Кроме того, данные объекты при отсутствии необходимости в них могут быть заменены и реализованы.
В жалобе отмечено, что телекоммуникационное оборудование и ВОК устанавливались на действующих телекоммуникационных каналах связи сторонних операторов. При этом Компания «N» при оказании телекоммуникационных услуг в соответствии с Рабочими проектами, выступает в качестве арендатора, сторонние операторы связи в качестве арендодателей, которые являются собственниками предоставляемых в аренду кабельных канализаций.
В соответствии с Правилами пользования кабельной канализацией, Компания «N» осуществляет только прокладку ВОК в кабельных канализациях, принадлежащих арендодателю, а не строительство собственных кабельных канализаций. Компания «N» могла осуществлять строительно-монтажные работы линейных сооружений кабельной канализации по заданию арендодателя в случае отсутствия свободной емкости кабельной канализации, по которой не предусмотрен переход права собственности к Компании «N» в соответствии с техническими условиями.
По мнению Компании «N», под понятие сооружение в соответствии с нормами Закона РК «Об архитектурной, градостроительной и строительной деятельности в РК» Классификатором КС-97 подходит только кабельная канализация, которая согласно Закону РК «О связи» и Правилам пользования кабельной канализацией, представляет собой совокупность подземных трубопроводов и колодцев, предназначенных для прокладки, монтажа и технического обслуживания кабелей связи, тогда как телекоммуникационное оборудование и ВОК не подпадают под данное определение, так как не предназначены для прокладки, монтажа и технического обслуживания кабелей связи.
В жалобе отмечено, что согласно КОФ телекоммуникационное оборудование относится к классу 142.263000 «Оборудование коммуникационное», ВОК к классу 142.273111 «Кабели волоконно-оптические, составленные из волокон с индивидуальными оболочками», подраздела 140.000000 «Машины и оборудование». При этом в письме Комитета по статистике Министерства национальной экономики РК (далее - Комитет по статистике) указано, что если для целей бухгалтерского учета на предприятии ведется покомпонентный (или по объектный) учет основных средств (то есть, телекоммуникационное оборудование рассматривается как отдельные основные средства), то согласно КОФ такое оборудование классифицируется в подразделе 140.000000 «Машины и оборудование».
Отнесение на вычеты сумм исчисленных амортизационных отчислений по телекоммуникационному оборудованию и ВОК произведено на основании соответствующей первичной документации.
Компания «N» полагает, что в бухгалтерском и налоговом учетах телекоммуникационное оборудование и ВОК обоснованно: 1) признавало самостоятельным инвентарным объектом; 2) согласно Налоговой учетной политике (далее - НУП), Налоговому кодексу классифицировало, как относящиеся ко II группе ФА «Машины и оборудование, за исключением машин и оборудования нефтегазодобычи, а также компьютеров и оборудования для обработки информации», то есть правильно исчисляло амортизационные отчисления по каждому объекту отдельно по ставке 25%.
Проверив доводы налогоплательщика, исследовав представленные налоговым органом материалы, уполномоченный орган пришел к следующим выводам.
В соответствии с пунктом 1 статьи 116 Кодекса РК «О налогах и других обязательных платежах в бюджет» от 10.12.2008г. (Налоговый кодекс) к ФА относятся основные средства, активы, инвестиции в недвижимость, определенные в подпунктах 1)-4) данного пункта.
Согласно пункту 1 статьи 117 Налогового кодекса учет ФА осуществляется по группам, формируемым в соответствии с классификацией, установленной уполномоченным государственным органом по техническому регулированию и метрологии (далее - КОФ), в следующем порядке:
- I группа ФА - Здания, сооружения, за исключением нефтяных, газовых скважин и передаточных устройств;
- II группа ФА - Машины и оборудование, за исключением машин и оборудования нефтегазодобычи, а также компьютеров и оборудования для обработки информации;
- III группа ФА - Компьютеры, программное обеспечение и оборудование для обработки информации;
- IV группа ФА - Фиксированные активы, не включенные в другие группы, в том числе нефтяные, газовые скважины, передаточные устройства, машины и оборудование нефтегазодобычи.
Таким образом, согласно нормам Налогового кодекса учет ФА осуществляется по группам, формируемым в соответствии с КОФ.
В рассматриваемом случае, из письма Комитета по статистике, приложенного к жалобе, следует, что телекоммуникационные линии связи классифицируются в разделе 2 «Объекты гражданского строительства», магистральные линии связи - в коде 2213 «Телекоммуникационные линии большой протяженности» группы 221 «Трубопроводы, линии коммуникаций и электролинии большой протяженности», местные линии связи - в коде 2224 «Местные электрокабели и телекоммуникационные кабели» группы 222 «Местные трубопроводы и кабели».
В соответствии с международными рекомендациями для целей статистического учета основных средств учитывать телекоммуникационное оборудование в качестве самостоятельного оборудования неверно, если оно является частью другого объекта и осуществляет свою деятельность под общим автоматическим управлением и защитой. То есть, для целей статистического учета все типы линий связи и телекоммуникационное оборудование, участвующее в оказании услуг связи, рассматриваются как единый объект и согласно КОФ классифицируются в кодах 131.130000 «Магистральные линии связи (телевидение, радио, телеграф, телефон и прочие линии)» и 131.240000 «Линии электропередач и связи» группы 131.000000 «Передаточные устройства» подраздела 130.000000 «Сооружения».
В указанном письме также отмечено, что Комитет по статистике не компетентен определять виды бухгалтерского учета (покомпонентного или иного учета), в том числе в части методики применения классификатора КОФ в части налогового учета основных средств.
Наряду с этим, следует указать, что в соответствии с Учетной политикой, утвержденной решением Совета директоров Компании «N» от 23.12.2011г. определено, что единицей бухгалтерского учета основных средств является инвентарный объект. В частности, инвентарным объектом основных средств признается объект со всеми приспособлениями и принадлежностями или отдельный конструктивно обособленный предмет, предназначенный для выполнения определенных самостоятельных функций, или же обособленный комплекс конструктивно сочлененных предметов, представляющих собой единое целое и предназначенный для выполнения определенной работы. Комплекс конструктивно сочлененных предметов - это один или несколько предметов одного или разного назначения, имеющие либо общие приспособления и принадлежности, либо общее управление, либо смонтированные на одном фундаменте, в результате чего каждый входящий в комплекс предмет может выполнять свои функции только в составе комплекса, а не самостоятельно.
Исходя из изложенного, и учитывая позицию Комитета по статистике по признанию линий связи и телекоммуникационного оборудования, участвующего в оказании услуг связи, для статистического учета как единого объекта, положения Учетной политики в части признания инвентарного объекта основных средств, следует, что данные линии связи и телекоммуникационное оборудование согласно КОФ должны классифицироваться по коду 131.130000 «Магистральные линии связи (телевидение, радио, телеграф, телефон и прочие линии)» и 131.240000 «Линии электропередач и связи» группы 131.000000 «Передаточные устройства» подраздела 130.000000 «Сооружения», то есть подлежат отнесению к IV группе ФА «Фиксированные активы, не включенные в другие группы, в том числе нефтяные, газовые скважины, передаточные устройства, машины и оборудование нефтегазодобычи».
Следует указать, что в соответствии с пунктом 1 статья 120 Налогового кодекса стоимость ФА относится на вычеты посредством исчисления амортизационных отчислений в порядке и на условиях, установленных Налоговым кодексом.
Так, подпунктом 4) пункта 2 статьи 120 Налогового кодекса установлено, что если иное не установлено настоящей статьей, амортизационные отчисления по каждой подгруппе, группе определяются путем применения указанных в налоговой учетной политике норм амортизации, которые не должны превышать предельные нормы, установленные настоящим пунктом, к стоимостному балансу подгруппы, группы на конец налогового периода, в частности предельная норма амортизации по IV группе ФА «Фиксированные активы, не включенные в другие группы, в том числе нефтяные, газовые скважины, передаточные устройства, машины и оборудование нефтегазодобычи» составляет 15%.
Относительно доводов Компании «N» о наличии заключений независимых аудиторов, необходимо указать, что как отмечено ранее, учет ФА осуществляется по группам, формируемым в соответствии с классификацией, установленной уполномоченным государственным органом по техническому регулированию и метрологии.
Таким образом, учитывая, что Компанией «N» допущены нарушения пункта 1 статьи 116, пункта 1 статьи 117, статьи 120 Налогового кодекса, результаты налоговой проверки по отнесению телекоммуникационного оборудования и линий связи к IV группе ФА и, соответственно, уменьшению сумм вычетов по амортизационным отчислениям, являются обоснованными, а жалоба в указанной части не подлежит удовлетворению.
По итогам заседания Апелляционной комиссии принято решение признать действия налогового органа в указанной части правомерными.
Относительно начисления платы
Основанием для начисления обжалуемой суммы послужило отсутствие разноски по лицевому счету Компании «N» суммы платы за использование радиочастотного спектра за 2013, 2014 годы, подлежащие к начислению.
Компания «N», не согласившись с выводами налогового органа обратилась с апелляционной жалобой, в которой просит отменить решение налогового органа.
В жалобе указано, что Компанией «N», согласно извещению уполномоченного государственного органа в области связи на уплату в государственный бюджет платы за использование радиочастотного спектра уплачена сумма платы за 2013 год, что подтверждается справкой об отсутствии налоговой задолженности, согласно которой у Компании «N» имеется переплата.
Компания «N» полагает, что уполномоченный государственный орган в области связи не известил налоговый орган о сумме исчисленной платы, вследствие чего оплаченная сумма платы в карточке лицевого счета числилась как переплата.
Кроме того, Компания «N» утверждает, что за 2014 год не получало от уполномоченного государственного органа в области связи извещение от 19.09.2014г. на уплату в государственный бюджет платы за использование радиочастотного спектра, тогда как в соответствии с нормами статьи 515 Налогового кодекса обязательство по расчету и направлению налогоплательщику сумм платы возложено на уполномоченный государственный орган в области связи. У налогоплательщика возникает только обязательство по уплате сумм платы в бюджет.
Проверив доводы налогоплательщика, исследовав представленные налоговым органом материалы, уполномоченный орган пришел к следующим выводам.
В соответствии с пунктом 1 статьи 515 Налогового кодекса сумма платы исчисляется уполномоченным государственным органом в области связи в соответствии с техническими параметрами, в том числе мощностью передающего радиоэлектронного средства, указанными в разрешительных документах, на основании годовых ставок платы в зависимости от вида радиосвязи и территории использования радиочастотного спектра.
Согласно пункту 3 статьи 515 Налогового кодекса уполномоченные государственные органы в области связи выписывают извещение с указанием годовой суммы платы и направляют его плательщикам платы не позднее 20 февраля текущего отчетного периода.
При этом пунктом 5 статьи 512 Налогового кодекса предусмотрено, что территориальные уполномоченные государственные органы в области связи представляют налоговым органам по месту своего нахождения сведения о плательщиках и суммах платы, а также об объектах обложения по форме, установленной уполномоченным органом, в сроки, указанные в подпунктах 1)-2) данного пункта.
Таким образом, в соответствии с нормами Налогового кодекса уполномоченный государственный орган в области связи исчисляет сумму платы, выписывает извещения, направляемые плательщикам для уплаты платы в бюджет в установленные сроки. При этом территориальные уполномоченные государственные органы в области связи предоставляют в налоговые органы сведения о плательщиках, суммах платы и объектах обложения по установленной форме.
Необходимо указать, что пунктом 55 параграфа 7 «Учет исчисленных (начисленных) сумм налогов и других обязательных платежей в бюджет» Правил ведения лицевых счетов, утвержденным приказом Министра финансов РК от 29.12.2008г. №622, предусмотрено, что реестр к начислению (уменьшению) сумм налогов и других обязательных платежей в бюджет, обязательных пенсионных взносов, социальных отчислений и пеней (далее - Реестр к начислению) составляется должностным лицом, осуществляющим контроль по налоговой отчетности, на основании, в том числе сведений, полученных от уполномоченных государственных органов.
Порядок предоставления сведений уполномоченным органом в области связи в 2013-2014 годах был регламентирован приказом Министра финансов РК от 25.05.11г. №269, приказом вице-Министра финансов РК от 22.07.2014г. №313.
В рассматриваемом случае, согласно информации работника, проводившего налоговую проверку, следует, что уполномоченным государственным органом в области связи - ГУ «Инспекция связи и информатизации Комитета связи и информатизации Министерства транспорта и коммуникаций РК» в адрес Компании «N» были выписаны Извещения на уплату в государственный бюджет платы за использование радиочастотного спектра: от 08.02.2013г. на уплату платы в сумме 9 862,5 тыс.тенге равными долями не позднее 25 марта, 25 июня, 25 сентября и 25 декабря за 2013 год; от 19.09.2014г. на уплату платы в сумме 1 142,7 тыс.тенге равными долями не позднее 25 марта, 25 июня, 25 сентября и 25 декабря за 2014 год.
Указанные суммы платы за 2013, 2014 годы Компанией «N» отражены в бухгалтерском учете, в частности начислены по счету 3230 «Плата за использование радиочастотного спектра» и уплачены в бюджет, что подтверждается данными карточки лицевого счета КБК105309 и не оспаривается результатами налоговой проверки.
Таким образом, так как в соответствии с нормами Налогового кодекса исчисление сумм платы возложено на уполномоченный государственный орган в области связи, а учет исчисленных сумм платы производится согласно реестру к начислению, составленного на основании сведений, полученных от территориальных уполномоченных государственных органов в области связи, соответственно, начисление платы по результатам налоговой проверки по причине отсутствия по лицевому счету сумм платы за 2013, 2014 годы, подлежащих к начислению, является некорректным.
Исходя из изложенного, следует, что результаты налоговой проверки по начислению платы в сумме 11 005,2 тыс.тенге, являются необоснованными.
По итогам заседания Апелляционной комиссии принято решение признать действия налогового органа в указанной части неправомерными.
