Учёт

Решение апелляционной комиссии МФ РК. КПН, доход по долгосрочным контрактам, курсовой разницы, вычеты по возмещаемым расходам

376

Министерством финансов Республики Казахстан (далее – уполномоченный орган) получена апелляционная жалоба Компании «S» на уведомление о результатах проверки территориального Департамента государственных доходов (далее - налоговый орган).

Налоговым органом проведена тематическая налоговая проверка по вопросу исполнения налогового обязательства по отдельным видам налогов и других обязательных платежей в бюджет с 01.01.2013г. по 31.12.2015г., по результатам которой вынесено уведомление от 29.06.2017г. о начислении корпоративного подоходного налога с юридических лиц, за исключением поступлений от организаций нефтяного сектора (далее – КПН) в сумме 747758,9 тыс.тенге, пени в сумме 10900,9 тыс.тенге, налога на добавленную стоимость на произведенные товары, выполненные работы и оказанные услуги на территории Республики Казахстан услуги(далее – НДС) в сумме 159520,2 тыс.тенге и пени в сумме 13,6 тыс.тенге.

Компания не согласна с выводами проведенной проверки в части начисления КПН в сумме 495219,9 тыс.тенге, и при этом приводит следующие доводы.

1.Увеличение дохода в сумме 526613,6 тыс.тенге.

Основанием для начисления КПН явилось то, что Компанией «S» в нарушении статьи 85 Кодекса Республики Казахстан «О налогах и других обязательных платежах в бюджет» от 10.12.2008г. (Налоговый кодекс) занижен СГД в Декларации по КПН за 2014 год на сумму 526613,6 тыс.тенге.

В жалобе отмечено, что налоговой проверкой увеличен совокупный годовой доход в декларации по КПН за 2014 год (далее - СГД) на 526613,6 тыс.тенге, который по утверждению Филиала был учтен дважды. Так, данная сумма была учтена работниками бухгалтерии в анализе счета 6010 «доходы от основной деятельности» бухгалтерской проводкой Дт 6010 и Кт 6280 «прочий доход» (общая сумма составила 674418,5 тыс.тенге), сумма переноса из счета 6010 на счет 6280 обосновывается тем, что на данном счете отражены доходы не от строительно-монтажных работ, а доходы по аренде и возмещаемые подрядными компаниями коммунальные услуги.

При этом, в жалобе указано, что сумма в размере 526613,6 тыс.тенге учтена в общей сумме прочего дохода (674418,5 тыс.тенге) и соответственно данная сумма была принята на доходы дважды.

Проверив доводы налогоплательщика, исследовав представленные налоговым органом материалы, уполномоченный орган пришел к следующим выводам.

В соответствии с подпунктами 1), 24) пункта 1 статьи 85 Налоговый кодекса в совокупный годовой доход (СГД) включаются все виды доходов налогоплательщика, в том числе, доход от реализации и другие доходы, не указанные в подпунктах 1) - 23) настоящего пункта.

Если иное не установлено пунктом 2-1 статьи 56 Налогового кодекса, налоговый учет основывается на данных бухгалтерского учета. Порядок ведения бухгалтерской документации устанавливается законодательством Республики Казахстан о бухгалтерском учете и финансовой отчетности.

Согласно пункту 1 статьи 6 Закона Республики Казахстан от 28.02.2007г. «О бухгалтерском учете и финансовой отчетности» (далее - Закон о бухгалтерском учете) бухгалтерский учет представляет собой упорядоченную систему сбора, регистрации и обобщения информации об операциях и событиях индивидуальных предпринимателей и организаций, регламентированную законодательством Республики Казахстан о бухгалтерском учете и финансовой отчетности, а также учетной политикой.

Таким образом, налоговый учет основывается на данных бухгалтерского учета.

В рассматриваемом случае, как следует из информации, представленной проверяющим в ходе рассмотрения жалобы, Компанией «S» сумма 526613,6 тыс.тенге была самостоятельно учтена в бухгалтерском учете по счету 6280 «прочий доход», при этом каких либо доказательств, что данная сумма была ошибочно отнесена на доходы или дважды учтена в составе доходов, представлено не было.

Кроме того, проверяющими представлены анализ счетов 6010 «доходы от реализации», 6280 «прочие доходы» за 2014 год. Так, в анализе по счету 6010 в графе «субконто Кт» собраны следующие доходы: от реализации товаров, от аренды, от оказания услуг, прочие доходы, общая сумма по счету составила 44 089 885,1 тыс.тенге, в том числе по прочим доходам 526 578,4 тыс.тенге, при этом в соответствующих графах перечислены контрагенты с номерами и датами договоров, в чей адрес произведена реализация товаров, работ, услуг.

При анализе счета 6280 в графе «субконто Кт» собраны прочие доходы на сумму 635 149,5 тыс.тенге, где в соответствующей графе «субконто Дт» контрагенты  перечислены на сумму 108 571,1 тыс.тенге и которые отличны от  контрагентов по счету 6010, на сумму 526578,4 тыс.тенге контрагенты не перечислены, а указаны одной строкой как прочие доходы.

Из представленной в ходе рассмотрения информации проверяющих следует, что Компанией «S» к проверке не представлены обоснования о сумме 526613,6 тыс.тенге, как дважды отнесенной в СГД. В связи, с чем указанная сумма проверяющими оставлена в составе доходов.

Кроме того, в анализе счета 6280, оборотно-сальдовой ведомости по счету 6010 за 2014 год, представленной Компанией «S» к жалобе, проставлена сумма 526578,4 тыс.тенге, тогда как Компанией «S» обжалуется сумма 526613,6 тыс.тенге.

Соответственно, из вышеназванных бухгалтерских документов не возможно определить, является ли сумма 526613,6 тыс.тенге одной и той же суммой, отнесенная Компанией «S» как на счет 6010, так и на счет 6280, то есть не представлена расшифровка к счету 6280.

Следует отметить, что представленные документы к жалобе устанавливают факт того, что Компанией самостоятельно сформирована доходная часть в бухгалтерском учете, при этом не представлен документ по сторнированию данной суммы из соответствующего доходного счета, как в ходе проверки, так и к жалобе.

Таким образом, сумма в размере 526613,6 тыс.тенге, отнесенная Компанией «S» в бухгалтерском учете на прочие доходы, в рассматриваемом случае, относится к прочему доходу и в налоговом учете, соответственно подлежит включению в СГД.

По итогам заседания Апелляционной комиссии принято решение признать действия налогового органа правомерными.

  1. Относительно увеличения СГД на суммы превышения расходов над доходами в соответствии со статьями 130-1 и 130-2 Налогового кодекса (в жалобе 3, 6, 7).

Основанием для начисления КПН за 2014 год явилось то, что Компанией «S» в нарушение статей 130-1, 130-2 Налогового кодекса доходы по долгосрочным контрактам не определялись.

Также, из акта налоговой проверки следует, что по контракту №946-09 от 29.10.2009г. на строительство комплекса по производству ароматических углеводородов на АНПЗ за 2014 год доход составил 37 116 448,8 тыс.тенге, расходы составили 39 998 471,2 тыс.тенге. Сумма превышения расходов над доходами по вышеуказанному контракту составила 2 882 022,5 тыс.тенге, соответственно указанное превышение на основании статей 130-1, 130-2 Налогового кодекса подлежит отнесению в СГД.

В жалобе указано, что работы по долгосрочному контракту от 21.10.2009г. Компанией «S» были завершены в 2015 году, соответственно налоговому органу при проверке необходимо было отнесенные в СГД доходы за 2014 год, возникшие от превышения суммы расходов над доходами, учесть при определении дохода за 2015 год.

Также, в жалобе отмечено, Компанией «S» в адрес контрагента Компании «АН» выставлены счета - фактуры на общую сумму 342394,9 тыс.тенге, при этом, как утверждает Компания «S» в бухгалтерском учете, данные счета-фактуры отражены в части дохода, относимые к Договору  от 29.10.2009г.

Как утверждает Компания «S», данные суммы необходимо учитывать в общей сумме доходов, полученных от долгосрочного контракта от 29.10.2009г., при этом проверяющими по мнению Компании «S»  корректно было бы отразить сумму 37 458 843,7 тыс.тенге, а не сумму дохода, составившая по данному  контракту 37 116 448,7 тыс.тенге ,что в свою очередь приведет к уменьшению суммы превышения расходов над доходами (2 882 022,5 тыс.тенге) на 342 394,9 тыс.тенге, и соответственно, сумма превышения расходов над доходами составит сумму 2 539 627,5 тыс.тенге.

Кроме того, в жалобе отмечено, что Компания «S» имеет расходы (аренда административного здания, аренда и обслуживание производственных помещений, услуги по охране производственных помещений, аренда общежитий для проживания иностранного и местного персонала, аренда отдельных оборудований), которые должны быть отнесены на два долгосрочных контракта. Учитывая, что, контракт №946-09 от 29.10.2009г. действует с 2009 года, договора по указанным  услугам были заключены до начала заключения второго долгосрочного контракта, соответственно по договорам и данным бухгалтерского учета, все услуги от таких поставщиков в 2014 году были признаны расходами, связанными с контрактом №946-09 от 29.10.2009г.

Сумма по расходам, как указано в жалобе составила 809664,9 тыс.тенге и отнесена к вышеназванному контракту, тогда как должна была отнесена  в части 15,8% (удельный вес дохода второго контракта к общей сумме дохода по двум контрактам и составляющая сумму 127927,1 тыс.тенге.

Соответственно, по мнению Компании «S» на данную сумму налоговому органу необходимо было уменьшить сумму превышения расходов над доходами.

Проверив доводы налогоплательщика, исследовав представленные налоговым органом материалы, уполномоченный орган пришел к следующим выводам.

В соответствии с пунктом 1 статьи 130-1 Налогового кодекса долгосрочным контрактом является контракт (договор) на производство, установку, строительство, не завершенный в пределах налогового периода, в котором были начаты предусмотренные по контракту производство, установка, строительство.

Пунктом 3 статьи 130-1 Налогового кодекса определено, что доход по долгосрочному контракту определяется по выбору налогоплательщика по фактическому методу или методу завершения.

Выбранный метод определения доходов отражается в налоговой учетной политике и не может изменяться в течение срока действия контракта.

Согласно пункту 1 статьи 130-2 Налогового кодекса, если иное не установлено настоящей статьей, при применении фактического метода доходом по долгосрочному контракту для целей налогообложения за отчетный налоговый период является доход, подлежащий получению (полученный) за отчетный налоговый период, но не менее суммы расходов, понесенных за такой период по долгосрочному контракту.

При этом, в соответствии с пунктом 4 вышеназванной статьи Налогового кодекса в случае если в течение срока действия долгосрочного контракта доход по долгосрочному контракту для целей налогообложения превышает доход по такому контракту, определенный в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности и требованиями законодательства Республики Казахстан о бухгалтерском учете и финансовой отчетности, то в налоговом периоде, в котором заканчивается срок действия долгосрочного контракта, производится корректировка в соответствии с подпунктом 7) пункта 1 статьи 132 настоящего Кодекса в размере такого превышения.

В соответствии с подпунктом 7) пункта 1 статьи 132 Налогового кодекса, если иное не установлено пунктом 2-1 статьи 90 Налогового кодекса, доходы или вычеты подлежат корректировке также в случае: предусмотренного статьей 130-2 Налогового кодекса превышения доходов по долгосрочному контракту в целях налогообложения в течение срока действия контракта над доходами по такому контракту, определенными в бухгалтерском учете налогоплательщика в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности и требованиями законодательства Республики Казахстан о бухгалтерском учете и финансовой отчетности. При этом корректировка производится путем уменьшения дохода в размере такого превышения.

Вместе с тем, статьей 131 Налогового кодекса установлено, что корректировка - это увеличение или уменьшение размера дохода или вычета отчетного налогового периода в пределах суммы ранее признанного дохода или вычета в случаях, установленных статьей 132 Налогового кодекса.

Таким образом, согласно нормам Налогового кодекса корректировка дохода производится в пределах суммы ранее признанного дохода. При этом налоговый учет основывается на данных бухгалтерского учета, где порядок ведения бухгалтерской документации устанавливается законодательством Республики Казахстан о бухгалтерском учете и финансовой отчетности.

В рассматриваемом случае, как следует информации проверяющего и акта проверки, доходы по долгосрочным контрактам согласно статьям 130-1, 130-2 Налогового кодекса Компанией «S» не определялись, в связи с чем, по контрактам, по которым дата начала и дата завершения приходились на разные налоговые периоды, доход подлежит определению в соответствии с данными статьями.

При этом, из представленной информации проверяющих следует, что суммы по счетам – фактурам, выставленными в адрес Компании «АН» в размере 95 100,5 тыс.тенге и 247 294,5 тыс.тенге, в соответствии с бухгалтерским учетом по программе 1СБухгалтерия отнесены, как Компанией «S», так и проверяющими к контракту  от 29.10.2009г.  При этом, к пояснению представлен документ (выгруженный из программы 1СБухгалтерия), подтверждающий отнесение данных сумм к доходу по вышеназванному контракту.

Так, из данного документа следует, что реализация произведена в адрес Компании «АН» от 13.11.2014г., 24.11.2014г. на суммы 95 100,5 тыс.тенге и 247 294,5 тыс.тенге (по Д-ту счета 1210 и К-ту счета 6010), учтенные в СГД и подтвержденные  в ходе налоговой проверки.

Соответственно, утверждение в жалобе, что данные суммы по контракту от 29.10.2009г. не отнесены на доход и не учтены налоговым органом в составе дохода, некорректно.

В отношение суммы расходов 809 664,9 тыс.тенге необходимо отметить, что согласно представленной информации проверяющих проверка была произведена согласно данным бухгалтерского и налогового учетов. Так, Филиалом данные расходы самостоятельно отнесены к расходам по контракту от 29.10.2009г. и подтверждены данными бухгалтерского учета.

Кроме того, к жалобе приложена карточка счета 8110, где собраны расходы по оказанным услугам от разных поставщиков,  в графе «аналитика Дт, Кт» обозначена кодировка подразделений РХРМ, РХРС, КРIМ, которые в бухгалтерском учете отнесены к контракту 1, в данном случае это контракт от 29.10.2009г.

Соответственно, Компанией «S» самостоятельно в бухгалтерском учете вышеназванные  расходы проведены по данному контракту и утверждение Компании «S» о необходимости отнесения данных расходов по другому контракту, необоснованно.

Следует отметить, что к проверке и к жалобе, документов свидетельствующих, что все перечисленные услуги должны относиться к другому контракту, Компанией «S» не представлялись.

Таким образом, отнесение в СГД суммы превышения расходов над доходами, согласно статьям 130-1, 130-2 Налогового кодекса, по результатам налоговой проверки, произведено обоснованно.

По итогам заседания Апелляционной комиссии принято решение признать действия налогового органа правомерными.

  1. Уменьшение дохода по курсовой разнице и соответствующее уменьшение вычетов на сумму превышения отрицательной курсовой разницы.

Из акта налоговой проверки следует, что Компанией «S» завышен СГД на доход по курсовой разнице, при этом в данном периоде отрицательная курсовая разница превышала положительную курсовую разницу, проверкой откорректированы СГД и вычеты по КПН.

В жалобе отмечено, что при определении размера расходов, проверяющими необоснованно в сумму расходов отнесена сумма отрицательной курсовой разницы в размере 428 046,2 тыс.тенге, возникшей от ежемесячного пересчета остатков дебиторской и кредиторской задолженностей по валютным счетам.

Так, по утверждению Компании «S» для учета курсовых положительных и отрицательных разниц, типовым планом счетов Республики Казахстан предусмотрены счета 6250 «доходы по курсовой разнице» и 7430 «расходы по курсовой разнице», соответственно, как отмечено в жалобе, Компания «S» не может отнести сумму отрицательной курсовой разницы на расходы по долгосрочному контракту.

Проверив доводы налогоплательщика, исследовав представленные налоговым органом материалы, уполномоченный орган пришел к следующим выводам.

В соответствии со статьей 113 Налогового кодекса в случае, если сумма отрицательной курсовой разницы превышает сумму положительной курсовой разницы, величина превышения подлежит вычету.

Сумма курсовой разницы определяется в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности и требованиями законодательства Республики Казахстан о бухгалтерском учете и финансовой отчетности.

Согласно пунктам 16 и 18 МСФО (IAS) 11 «Договоры на строительство» затраты по договору включают:

(a) затраты, непосредственно связанные с определенным договором;

(b)затраты, которые относятся к деятельности по договорам на строительство в целом и могут быть распределены на данный договор; и

(c)      такие прочие затраты, которые отдельно возмещаются заказчиком в соответствии с условиями договора.

Затраты, которые могут быть отнесены к деятельности по договорам на строительство в целом и могут быть распределены на конкретные договоры, включают:

(a) страховые платежи;

(b)     затраты на конструкторскую и техническую поддержку, которые не связаны непосредственно с конкретным договором; и

(c)      накладные затраты по строительству.

Указанные затраты распределяются с использованием систематических и рациональных методов, которые применяются последовательно в отношении всех затрат с аналогичными характеристиками. Распределение осуществляется исходя из нормального уровня строительной деятельности. Накладные затраты по строительству включают такие затраты, как затраты на подготовку и обработку данных по заработной плате строительного персонала. Затраты, которые могут быть отнесены к строительной деятельности в целом и распределены на отдельные договоры, также включают затраты по заимствованиям.

В рассматриваемом случае, из представленной информации следует, что при проверке декларации по КПН за 2014 год, Компанией «S» в строке «прочие доходы» на счете 6250 отражена сумма дохода в размере 1 839 056,8 тыс.тенге. При детальном изучении расшифровок по доходной части установлено, что Компанией «S» был ошибочно завышен доход по курсовой разнице по контракту №946-09 от 29.10.2009г. на сумму положительной курсовой разницы 68 727 091,6 тыс.тенге,  отрицательная курсовая разница составила сумму 69 155 137,8 тыс.тенге.

При этом следует отметить, что данные разницы Компанией «S» самостоятельно учитывались на счетах 6250 «доходы по курсовой разнице» и 7430 «расходы по курсовой разнице» и относились к контракту №946-09 от 29.10.2009г. с проставлением соответствующей кодировки (PXPM, PXPC, KPIM, SEBO), учитывающая только операции, связанные с данным контрактом.

Соответственно, в ходе проверки, СГД уменьшен на сумму положительной курсовой разницы, при этом увеличен расход по долгосрочному контракту в сумме 428 046,2 тыс.тенге (сумма разницы между положительной и отрицательной курсовых разниц).

Таким образом, затраты по курсовой разнице, непосредственно связанные с контрактами на строительство, налоговым органом правомерно включены в состав затрат по данным контрактам.

Таким образом, уменьшение СГД, а также отнесение на вычеты суммы по курсовой разнице, по результатам налоговой проверки, произведено обоснованно.

По итогам заседания Апелляционной комиссии принято решение признать действия налогового органа правомерными.

  1. Относительно суммы расходов 161 901,9 тыс.тенге

Из акта налоговой проверки следует, что в нарушение статей 130-1, 130-2 Налогового кодекса доходы по долгосрочным контрактам Компании «S» не определялись, в связи с чем, произведено начисление налога.

В жалобе указано, что в общей сумме прочих доходов находятся выставленные контрагентам счета-фактуры по возмещаемым услугам (страхование, электроэнергия, коммунальные) на общую сумму 1 611 901,9 тыс.тенге.

Также в жалобе отмечено, что в бухгалтерском учете и в соответствии с карточками счетов 6280 и 8110, Компания «S» данные расходы отнесла к расходам, произведенным по контракту от 29.10.2009г., тогда как, необходимо было перенести возмещаемые расходы из общей суммы расходов по данному контракту на счет 7470 «прочие расходы», что привело бы к уменьшению общих расходов по вышеназванному контракту и соответственно уменьшилась бы сумма превышения расходов над доходами на 161 901,9 тыс.тенге.

Проверив доводы налогоплательщика, исследовав представленные налоговым органом материалы, уполномоченный орган пришел к следующим выводам.

В соответствии с пунктами 1 и 3 статьи 100 Налогового кодекса расходы налогоплательщика в связи с осуществлением деятельности, направленной на получение дохода, подлежат вычету при определении налогооблагаемого дохода, за исключением расходов, не подлежащих вычету в соответствии с Налоговым кодексом.

Вычеты производятся налогоплательщиком при наличии документов, подтверждающих расходы, связанные с его деятельностью, направленной на получение дохода. Данные расходы подлежат вычету в том налоговом периоде, в котором они фактически были произведены, за исключением расходов будущих периодов, определяемых в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности и требованиями законодательства Республики Казахстан о бухгалтерском учете и финансовой отчетности.

Таким образом, расходы налогоплательщика, направленные на получение дохода, подлежат вычету при наличии подтверждающих документов.

Если иное не установлено пунктом 2-1 статьи 56 Налогового кодекса, налоговый учет основывается на данных бухгалтерского учета. Порядок ведения бухгалтерской документации устанавливается законодательством Республики Казахстан о бухгалтерском учете и финансовой отчетности.

Согласно пункту 1 статьи 6 Закона о бухгалтерском учете бухгалтерский учет представляет собой упорядоченную систему сбора, регистрации и обобщения информации об операциях и событиях индивидуальных предпринимателей и организаций, регламентированную законодательством Республики Казахстан о бухгалтерском учете и финансовой отчетности, а также учетной политикой.

Таким образом, налоговый учет основывается на данных бухгалтерского учета.

В рассматриваемом случае, как отмечено в жалобе, Компанией «S» перевыставленные услуги ранее приняты на расходы, при этом Компания «S» считает, что данные расходы с контракта от 21.10.2009г. необходимо было перевести на прочие расходы, как расходы, не связанные с данным контрактом.

Следует отметить, что на период проведения проверки бухгалтерского и налогового учетов, сумма возмещаемых расходов 161 901,9 тыс.тенге была отнесена Компанией «S» самостоятельно к вышеназванному контракту (данный факт подтвержден в жалобе).

В ходе рассмотрения жалобы, к информации проверяющего приложены оборотно - сальдовые ведомости за 2014г., анализ счетов 6280 и 8110, где данные возмещаемые расходы Компанией «S» самостоятельно указаны на счете 8110 «расходы по основному производству», при этом корректировки в бухгалтерском учете на счет 7470 «прочие расходы» Компанией «S» не производились.

Соответственно, налоговой проверкой суммы по данным расходам в размере 161 901,9 тыс.тенге, также были приняты и подтверждены (на основании бухгалтерского и налоговых учетов) как расходы, связанные с данным контрактом.

Таким образом, отнесение на вычеты суммы по возмещаемым расходам,  связанные с контрактом №946-09 от 21.10.2009г., по результатам налоговой проверки, произведено обоснованно.

По итогам заседания Апелляционной комиссии принято решение признать действия налогового органа правомерными.

Теги: КПН НДС