Министерством финансов РК (далее-уполномоченный орган) получена апелляционная жалоба Компании «В» на уведомление о результатах проверки 18.05.2018г. территориального Департамента государственных доходов (далее – налоговый орган) о начислении корпоративного подоходного налога с юридических лиц – резидентов, за исключением поступлений от организаций нефтяного сектора (КПН) и налога на добавленную стоимость на произведенные товары, выполненные работы и оказанные услуги на территории Республики Казахстан (НДС).
Как следует из материалов дела, налоговым органом проведена комплексная налоговая проверка Компании «В» по вопросу правильности исчисления и своевременности уплаты налогов и других обязательных платежей в бюджет за период с 01.01.2012г. по 31.12.2016г., по результатам которой вынесено уведомление о начислении КПН)в сумме 6389,4 тыс.тенге и пени 60,3 тыс.тенге, налога на транспортные средства с юридических лиц в сумме 134,7 тыс.тенге и пени (-209,9) тыс.тенге, НДС в сумме 107766,8 тыс.тенге и пени 10279,1 тыс.тенге, НДС за нерезидента в сумме 3046,9 тыс.тенге и пени 1277,6 тыс.тенге, платы за эмиссии в окружающую среду в сумме 32,5 тыс.тенге и пени 13,8 тыс.тенге, уменьшении убытка в сумме 28176,6 тыс.тенге.
Компания «В» не согласно с вынесенным уведомлением в части начисления КПН в размере 6389,4 тыс.тенге, НДС в размере 104028,0 тыс.тенге и уменьшении убытка в сумме 28176,6 тыс.тенге и приводит следующие доводы.
Относительно начисления КПН в сумме 24325,9 тыс.тенге.
В жалобе указано, что начисление КПН произведено в связи с исключением некоторых счетов контрагентов - нерезидентов из вычетов одного налогового периода и включением этих же счетов в вычеты следующего периода в связи с тем, что контрагент - нерезидент выставил счет за услуги, оказанные в прошлом периоде, в следующем году.
Компания «В» в жалобе приводит, что по договору оказания административных услуг №12-WFT-139, заключенным между Компанией «W» и Компанией «В» учетным периодом является период продолжительностью 12 месяцев, заканчивающийся 31 декабря. Также договором предусматривается выставление счетов к оплате, которые могут корректировать ранее выставленные суммы, при этом в таких корректировочных счетах также указывается период, к которому корректировочный счет относится. Таким образом, счета к оплате по административным услугам выставляются за каждый календарный год, в каждом счете указывается период, к которому выставленные расходы относятся. Компания «В» признает в бухгалтерском учете расходы, которые не зависят от объема производства в том отчетном периоде, в котором они произведены, то есть расходы, относящиеся к конкретному отчетному периоду признаются в этом периоде на основании фактически полученных документов, либо в виде резервов, начисляемых в конце каждого отчетного периода, если документы от поставщиков выставляются более поздней датой.
На основании вышеизложенного Компания «В» признает расходы, выставленные в корректировочных счетах на оплату в периоде, к которому такие расходы относятся, по следующим основаниям:
- в корректировочном счете указан период, к которому относятся расходы;
- расходы по корректировочному счету признаны в бухгалтерском учете Компании «В» в периоде, к которому эти расходы относятся, то есть в котором были фактически понесены;
- эти расходы относятся к деятельности Компании «В», направленной на получение дохода, и подтверждены документально, что подтверждено результатами налоговой проверки.
Учитывая вышеизложенное, Компания «В» считает, что перерасчет КПН был сделан безосновательно, а начисление КПН незаконным.
Из акта проверки следует, в связи с тем, что первичные бухгалтерские документы Компании «W» и Компании «WS», контрагентов Компании «В» не соответствует требованиям норм статьи 100 Налогового кодекса в ходе проверки в декларациях по КПН из вычетов одного налогового периода, исключены расходы с последующим включением этих же расходов в вычеты следующего периода, так:
- в декларации по КПН 2013г. из вычетов исключены расходы на сумму 120552,8 тыс.тенге по первичным бухгалтерским документам №10579541 от 28.04.2014г. и №10598438 от 25.04.2014г. Компании «W»;
- в декларации по КПН 2014г. на вычеты отнесена сумма расходов в размере 120552,8 тыс.тенге, исключенная из вычетов в декларации по КПН за 2013г. и из вычетов исключены расходы на сумму 121629,7 тыс.тенге по первичным бухгалтерским документам №11983241 от 18.05.2015г. Компании «W» и №11971628 от 15.05.2015г. Компании «WS»;
- в декларации по КПН 2015г. на вычеты отнесена сумма расходов в размере 121629,7 тыс.тенге, исключенная из вычетов в декларации по КПН за 2014г. и из вычетов исключены расходы на сумму 61701,7 тыс.тенге по первичным бухгалтерским документам №13076937 от 26.09.2016г. Компании «W»;
- в декларации по КПН 2016г. на вычеты отнесена сумма расходов в размере 61701,7 тыс.тенге, исключенная из вычетов в декларации по КПН за 2015г.
Проверив доводы Компании «В», исследовав представленные налоговым органом материалы, уполномоченный орган пришел к следующим выводам.
Согласно пункту 1 статьи 100 Кодекса Республики Казахстан «О налогах и других обязательных платежах в бюджет» от 10.12.2008г. (Налоговый кодекс) расходы налогоплательщика в связи с осуществлением деятельности, направленной на получение дохода, подлежат вычету при определении налогооблагаемого дохода, за исключением расходов, не подлежащих вычету в соответствии с Налоговым кодексом.
На основании пункта 3 вышеуказанной статьи вычеты производятся налогоплательщиком при наличии документов, подтверждающих расходы, связанные с его деятельностью, направленной на получение дохода. Данные расходы подлежат вычету в том налоговом периоде, в котором они фактически были произведены, за исключением расходов будущих периодов, определяемых в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности и требованиями законодательства Республики Казахстан о бухгалтерском учете и финансовой отчетности.
Расходы будущих периодов подлежат вычету в том налоговом периоде, к которому они относятся.
Таким образом, отнесение на вычеты расходов по товарам (работам, услугам) производится на основании подтверждающих документов, фиксирующих факт совершения операции либо события, при условии, что данные расходы были направлены на получение дохода, а также в зачет по НДС при условии, если они используются или будут использоваться в целях облагаемого оборота.
В рассматриваемом случае согласно представленных Компанией «В» к рассмотрению жалобы копий документов по периодам:
- 2014г.
инвойсы на сумму вознаграждений за оказанные «управленческие услуги» №10598438 от 25.04.2014г. в размере 764601,79 долл.США и №10579541 от 25.04.2014г. в размере 20196,82 долл.США поставщик Компания «W».
акты выполненных работ от 31.12.2013г. за отчетный период с 01.01.2013г. по 31.12.2013г. на сумму 3053655,37 долл.США, где указан поставщик Компания «В»;
- 2015г.
инвойс на сумму вознаграждений за оказанные управленческие услуги №11983241 от 05.18.2015г. в размере 473323,82 долл.США поставщик Компания «W» и инвойс №11971628 от 15.05.2015г. на сумму 292070,0 долл.США, «лицензионный взнос 2014 True up» поставщик Компания «WS»
акт выполненных работ без даты за отчетный период с 01.01.2014г. по 31.12.2014г. на сумму 4724041,63 долл.США, где указан поставщик Компания «WF» и акт выполненных работ от 15.05.2015г. за отчетный период с 01.01.2014г. по 31.12.2014г. на «лицензионный взнос 2014 True up» на сумму 292070,0 долл.США, где указан поставщик Компания «WS»;
- 2016г.
инвойс на сумму вознаграждений за оказанные управленческие услуги №13076837 от 26.09.2016г. в размере 181758,79 долл.США поставщик Компания «WU».
акт выполненных работ от 26.09.2016г. за отчетный период с 01.01.2015г. по 31.12.2015г. на сумму 181758,79 долл.США, где указан поставщик Компания «WU».
Таким образом, исходя из представленных к рассмотрению жалобы копий документов установлено, что к выписанным в 2014г. инвойсам Компании «WU» на общую сумму 784798,01 долл.США (120552,8 тыс.тенге) в подтверждение приложен акт выполненных работ от 31.12.2013г. за 2013г., но уже на сумму 3053655,37 долл.США, где в качестве поставщика указано Компания «В», то есть инвойсы не соответствуют акту выполненных работ по наименованию поставщика и суммам.
Также, к выписанным в 2015г. инвойсам Компании «WU» на сумму 473323,82 долл.США (86310,6 тыс.тенге) в подтверждение приложен акт выполненных работ без даты и уже на сумму 4724041,63 долл.США, поставщик Компания «WFT», то есть инвойсы не соответствуют акту выполненных работ по датам, наименованию поставщика и суммам.
Согласно пункту 2 статьи 56 Налогового Кодекса налоговый учет основывается на данных бухгалтерского учета. Порядок ведения бухгалтерской документации устанавливается законодательством Республики Казахстан о бухгалтерском учете и финансовой отчетности.
Согласно пункту 1 статьи 6 Закона Республики Казахстан «О бухгалтерском учете и финансовой отчетности» (далее – Закон о бухгалтерском учете) бухгалтерский учет представляет собой упорядоченную систему сбора, регистрации и обобщения информации об операциях и событиях индивидуальных предпринимателей и организаций, регламентированную законодательством Республики Казахстан о бухгалтерском учете и финансовой отчетности, а также учетной политикой.
В соответствии со статьей 6 Закона о бухгалтерском учете операции и события в системе бухгалтерского учета должны подкрепляться оригиналами первичных документов.
Кроме того, в соответствии с подпунктом 6) статьи 7 Закона о бухгалтерском учете первичные документы, как на бумажных, так и на электронных носителях должны содержать обязательные реквизиты, где среди прочего предусмотрено указание наименования должностей, фамилии, инициала и подписи лиц, ответственных за совершение операции (подтверждение события), и правильность ее (его) оформления.
С учетом изложенного, согласно представленных к рассмотрению жалобы копий документов за 2013 – 2014гг. по поставщику Компания «WU» невозможно установить суммы и даты фактического совершения и признания в бухгалтерском учете Компанией «В» расходов в сумме 120552,8 тыс.тенге, то есть стоимости и периода, в котором они были фактически понесены, в этой связи, отнесение на вычеты в 2013г. суммы в размере 120552,8 тыс.тенге и в 2014г. в размере 86310,6 тыс.тенге по датам указанным в инвойсах и начисление КПН по результатам проверки, является обоснованным.
Относительно суммы 193688,32 долл.США (35319,1 тыс.тенге) за 2014г. установлено, что согласно представленных к рассмотрению жалобы копий инвойса №11971628 от 15.05.2015г. и акта выполненных работ от 15.05.2015г. за период с 01.01.2014г. по 31.12.2014г. на сумму 292070,0 долл.США «лицензионный взнос 2014 True up» поставщик Компания «WS» установлено, что на выполненные в 2014г. работы выписан инвойс в 2015г.
Также, по операциям 2015г. представленные копии инвойс №13076837 от 26.09.2016г. и акт выполненных работ от 26.09.2016г. за отчетный период с 01.01.2015г. по 31.12.2015г. на сумму вознаграждений за оказанные управленческие услуги в размере 181758,79 долл.США (61701,7 тыс.тенге) поставщик Компания «WU» подтверждают, что инвойс выписан в 2016г. на работы, выполненные в 2015г.
Поскольку, положения статьи 100 Налогового кодекса предусматривают, что расходы подлежат вычету в том налоговом периоде, в котором они фактически были произведены, за исключением расходов будущих периодов, определяемых в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности и требованиями законодательства Республики Казахстан о бухгалтерском учете и финансовой отчетности, то исключение из вычетов в декларациях по КПН сумм расходов понесенных в отчетном году в соответствии с актами выполненных работ и включение их на вычеты следующего года на основании даты выписки инвойса по результатам проверки является необоснованным.
В этой связи исключение из вычетов в декларации по КПН 2014г. суммы в размере 35319,1 тыс.тенге и отнесение ее на вычеты 2015г., а также исключение из вычетов декларации по КПН 2015г. суммы в размере 61701,7 тыс.тенге и отнесение ее на вычеты в декларации по КПН за 2016г. и начисление КПН по результатам проверки является необоснованным.
Относительно начисления НДС в размере 104028,0 тыс.тенге.
Из жалобы следует, что единственным основанием для исключения уплаченного НДС за нерезидента из зачета является то, что торговые марки, на которые распространяется лицензионное соглашение №17-WFT-121 от 31.01.2017г., в проверяемый период не были зарегистрированы в Министерстве юстиции Республики Казахстан и, следовательно, расходы по оплате лицензионных платежей за них не связаны с облагаемым оборотом по НДС.
Товарищество в жалобе приводит, что все товарные знаки, за которые оно платило лицензионные платежи, были зарегистрированы в Министерстве юстиции Республики Казахстан еще до начала проверяемого периода. Компания «В» утверждает, что товарные знаки и торговые марки - взаимозаменяемые термины: товарный знак, под №35987 (изображение знака - W) зарегистрирован 17 августа 2011г., товарный знак под №35127 (наименование знака – Wd) зарегистрирован 15 апреля 2011г. и товарный знак под №35542 (наименование знака - COROD) зарегистрирован 15 июня 2010г.
Таким образом, по мнению Компании «В», выводы акта проверки основаны на недостоверной информации. К началу проверяемого периода все товарные знаки уже были зарегистрированы в Министерстве юстиции Республики Казахстан в соответствии с законодательством Республики Казахстан.
В акте проверки указано, что в соответствии со статьей 258 Налогового Кодекса из зачета исключен НДС по услугам, использованным Компанией «В» не в целях облагаемого оборота по взаиморасчетам с Компанией «WS» по лицензионному соглашению №17-WFT-121 на сумму НДС в размере 104028,0 тыс.тенге, в виду того, что за проверяемый период торговые марки не были зарегистрированы в Министерстве юстиции Республики Казахстан.
Проверив доводы Компании «В», исследовав представленные налоговым органом материалы, уполномоченный орган пришел к следующим выводам.
В соответствии подпунктом 1) пункта 1 статьи 256 Налогового кодекса при определении суммы налога, подлежащей взносу в бюджет, получатель товаров, работ, услуг имеет право на зачет сумм НДС, подлежащих уплате за полученные товары, включая основные средства, нематериальные и биологические активы, инвестиции в недвижимость, работы и услуги, если они используются или будут использоваться в целях облагаемого оборота.
Таким образом, в соответствии с нормами Налогового кодекса зачету подлежит НДС по полученным товарам (работам, услугам), использованным (будут использоваться) в целях облагаемого оборота при наличии соответствующих подтверждающих документов.
Основными нормативными актами, регулирующими отношения, возникающие по спорам, связанным с охраной товарных знаков являются: Гражданский кодекс Республики Казахстан (далее - ГК РК) от 1 июля 1999 года; Гражданский процессуальный кодекс 13 июля 1999 года
Понятия гражданского и других отраслей законодательства Республики Казахстан, используемые в Налоговом кодексе, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено Налоговым кодексом, согласно пункту 3 статьи 10 Налогового кодекса.
Так, в соответствии со статьей 188 ГК РК право пользования представляет собой юридически обеспеченную возможность извлекать из имущества его полезные естественные свойства, а также получать от него выгоды. Выгода может выступать в виде дохода, приращения, плодов, приплода и в иных формах.
Согласно статье 966 ГК РК по лицензионному договору сторона, обладающая исключительным правом на результат интеллектуальной творческой деятельности или на средство индивидуализации (лицензиар), предоставляет другой стороне (лицензиату) право временно использовать соответствующий объект интеллектуальной собственности определенным способом. Лицензионный договор предполагается возмездным.
Лицензионный договор может предусматривать предоставление лицензиату права использования объекта интеллектуальной собственности с сохранением за лицензиаром возможности его использования и права выдачи лицензии другим лицам (простая, неисключительная лицензия), права использования объекта интеллектуальной собственности с сохранением за лицензиаром возможности его использования, но без права выдачи лицензии другим лицам (исключительная лицензия), других не противоречащих законодательным актам условий использования объекта интеллектуальной собственности.
При этом, подпунктом 1) пункта 2 статьи 966 ГК РК определены права использования объекта интеллектуальной собственности с сохранением за лицензиаром возможности его использования и права выдачи лицензии другим лицам (простая, неисключительная лицензия).
Таким образом, в соответствии с нормами гражданского законодательства лицензионные договора относятся к договорам гражданско-правового характера.
В рассматриваемом случае, согласно, Лицензионного соглашения от 01.02.2009г., вступившего в силу с 01.02.2009г. (далее - Соглашение) Компания «WS» (лицензиар), являясь владельцем, разработчиком или уполномоченным лицензиатом определенной технологии, прав на объекты интеллектуальной собственности, конфиденциальной информации и другого нематериального имущества, имеющего отношение к проектированию, разработке, изготовлению, продвижению, распространению, продаже, аренде, лизингу и лицензии на Продукцию или предоставление услуг на Территории передает Компании «В» неисключительную лицензию на использование интеллектуальной собственности на Территории на производство, использование и продажу продукции, а также право на передачу прав клиентам на использование продукции.
Пунктом 4.1 Соглашения установлено, что продукция Компании «В» должна изготавливаться и продаваться в строгом соответствии со стандартами качества и техническими характеристиками, предоставляемыми лицензиаром.
Далее, пунктом 5.1 и 5.2 Соглашения предусмотрено, что в качестве вознаграждения за выданные ему лицензии на использование прав на продажу, лицензиат обязуется оплатить лицензиару лицензионную пошлину, равную полутора процентам (1,5%) от чистого дохода третьих сторон с каждой продукции, произведенной, использованной и проданной клиентам.
В качестве вознаграждения за выданные ему права и лицензии на использование прав на технологию, лицензиат обязуется оплатить лицензиару лицензионную пошлину, равную трем с половиной процентам (3,5 %) от чистого дохода третьих сторон с каждой продукции, произведенной, использованной и проданной клиентам.
Следует отметить, что Компания «В» к рассмотрению жалобы приложены фотографии, подтверждающие факт использования оборудования и выпуска продукции с логотипом Wd.
Поскольку, расходы по взаимоотношениям с Компанией «WS» осуществлены по соглашению, предусматривающему обязанность Компании «В» изготовление и продажу продукции в строгом соответствии со стандартами качества и техническими характеристиками, предоставляемыми лицензиаром с выплатой ему сумм вознаграждений за использование прав на технологию и продажу продукции, то подтверждается факт использования работ по Соглашению в целях облагаемого оборота.
Следует отметить, что лицензионное соглашение №17-WFT-121 от 31.01.2017г. (далее - соглашение №17-WFT-121), на которое произведена ссылка в акте проверки зарегистрировано в Министерстве юстиции Республики Казахстан в 2018г., но при этом распространяет свое действие, как указано в пункте 6.1 лицензионного соглашении №17-WFT-121 от 31.01.2017г. с 01.01.2012г.
Также, соглашением №17-WFT-121 установлено, что Компания «WS» выдает Компании «В» неисключительную лицензию на использование Торговой марки, которая уже зарегистрирована в Министерстве Юстиции Республики Казахстан, что также подтверждено выписками из государственного реестра товарных знаков, указанные знаки были зарегистрированы 15.06.2010г. №32542 срок действия до 20.04.2019г., 17.08.2011г. №35987 срок действия до 20.20.12.2019г. и 15.04.2011г. №35127 срок действия до 20.12.2019г.
Основным нормативным актом, регулирующим отношения, возникающие по спорам, связанным с регистрацией, использованием, с охраной товарных знаков, знаков обслуживания и наименований мест происхождения товаров в Республике Казахстан товарных знаков является Закон от 26 июля 1999 года «О товарных знаках, знаках обслуживания и наименования мест происхождения» (далее - Закон о товарных знака).
В соответствии с пунктом 1 статьи 4 Закона правовая охрана товарных знаков в Республике Казахстан предоставляется на основании их регистрации в порядке, установленном настоящим Законом, а также без регистрации в силу международных договоров Республики Казахстан.
Согласно статьи 21 Закона исключительное право на товарный знак в отношении всех указанных в свидетельстве товаров и услуг либо их части может быть передано владельцем другому лицу по договору.
Право на использование товарного знака может быть предоставлено владельцем товарного знака (лицензиаром) другому лицу (лицензиату) в отношении всех указанных в свидетельстве товаров и услуг либо их части по лицензионному договору.
Договор о передаче права на товарный знак или лицензионный договор должен быть заключен в письменной форме и зарегистрирован в уполномоченном органе. Несоблюдение письменной формы и требования о регистрации влечет за собой недействительность договора.
Пунктом 10 статьи 21 Закона установлено, что договор о передаче права на товарный знак, лицензионный договор, договор комплексной предпринимательской лицензии, договор залога вступают в силу с даты их регистрации в уполномоченном органе.
Исходя из изложенного, действительность лицензионного соглашения №17-WFT-121 от 31.01.2017г. с 01.01.2012г. подтверждено регистрацией в Министерстве юстиции Республики Казахстан в 2018г.
Таким образом, исключение из зачета суммы НДС по взаиморасчетам Компании «В» с Компанией «WS» по Соглашению, как несвязанных с получением облагаемого оборота и начисление НДС по результатам проверки, является необоснованным.
По результатам заседания Апелляционной комиссии принято решение отменить обжалуемое уведомление о результатах проверки налогового органа согласно Решению, а в остальной части оставить без изменения.
