Министерством финансов Республики Казахстан (далее – уполномоченный орган) получена апелляционная жалоба Компании «D» на уведомление о результатах проверки территориального Департамента государственных доходов (далее – налоговый орган) о начислении корпоративного подоходного налога с юридических лиц – резидентов, за исключением поступлений от организаций нефтяного сектора (КПН).
Как следует из материалов дела, налоговым органом проведена комплексная налоговая проверка Компании «D» по вопросам исполнения налогового обязательства по отдельным видам налогов и (или) других обязательных платежей в бюджет за период с 01.01.2013г. по 31.12.2017г., по результатам которой вынесено уведомление о начислении КПН в сумме 27300,5 тыс.тенге, пени в сумме 4896,4 тыс.тенге.
Компания «D», не согласившись с выводами налогового органа, обратилась с апелляционной жалобой, в которой просит отменить решение налогового органа.
Относительно курсовой разницы.
Основанием для начисления обжалуемой суммы налога и соответствующей суммы пени явилось отнесение Компанией «D» в нарушение пункта 15 статьи 100 Кодекса Республики Казахстан от 10 декабря 2008 года «О налогах и других обязательных платежах в бюджет» (Налоговый кодекс), Компанией отнесены на вычеты расходы по переоценке (изменение стоимости) задолженности на сумму 157378,5 тыс.тенге, возникшей от изменения курса валют на конец года без фактической выплаты, как самой задолженности, так и процентов по ним.
В жалобе отмечено, что проверяющими специалистами неправомерно исключены из вычетов расходы по отрицательной курсовой разнице. Данная курсовая разница, по утверждению Компании возникла в результате долга по основному займу в сумме 1000,0 тыс.долларов США.
При этом, в жалобе Компания ссылается на статью 113 Налогового кодекса, где сумма отрицательной курсовой разницы превышает сумму положительной курсовой разницы, величина превышения подлежит вычету и на пункты 28, 29 МСФО 21 согласно которым, курсовые разницы, возникающие при расчетах по монетарным статьям или при пересчете монетарных статей по курсам отличающимся от курсов, по которым они были пересчитаны при первоначальном признании в течение периода или в предыдущей финансовой отчетности, признаются в составе прибыли или убытка за период, в котором они возникли.
По мнению Компании, они строго придерживались норм Налогового кодекса, Международных стандартов финансовой отчетности и понятие как «подлежащего выплате (выплаченного)» является неотъемлемой частью монетарной статьи расходов.
Проверив доводы Компании «D», исследовав представленные налоговым органом материалы, уполномоченный орган пришел к следующим выводам.
В соответствии с пунктом 4 статьи 57 Налогового кодекса, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом, учет курсовой разницы в целях налогообложения осуществляется в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности и требованиями законодательства Республики Казахстан о бухгалтерском учете и финансовой отчетности с применением рыночного курса обмена валюты.
Для бухгалтерского учета операций и остатков по операциям деноминированных в иностранных валютах применяется Международный стандарт финансовой отчётности (LAS) 21 «Влияние изменений валютных курсов» (далее - МСФО 21).
Параграфом 16 МСФО 21 определено, что существенной характеристикой монетарной статьи является право получить (или обязательство предоставить) фиксированное или определяемое количество валютных единиц.
В соответствии с параграфом 21 МСФО 21 при первоначальном признании операция в иностранной валюте учитывается в функциональной валюте с применением к сумме в иностранной валюте текущего обменного курса иностранной валюты на функциональную по состоянию на дату операции.
При этом на основании параграфа 28 МСФО 21 курсовые разницы, возникающие при расчетах по монетарным статьям или при переводе монетарных статей по курсам, отличающимся от курсов, по которым они были переведены при первоначальном признании в течение периода или в предыдущей финансовой отчетности, признаются в прибыли или убытках за период, в котором они возникли.
Вместе с тем, если монетарные статьи возникают в результате операций в иностранной валюте и обменный курс изменяется между датой проведения операции и датой проведения расчетов, возникает курсовая разница.
Следовательно, курсовая разница возникает при расчете по монетарной статье (дебиторская и кредиторская задолженности), если обменный курс валют изменялся между датой проведения операции (реализации или покупки товаров (работ, услуг) и датой проведения расчетов, совершенных в одном отчетном периоде.
Согласно параграфу 23 МСФО 21 на каждую отчетную дату монетарные статьи в иностранной валюте переводятся по курсу закрытия.
При этом согласно статье 113 Налогового кодекса определено, что если сумма отрицательной курсовой разницы превышает сумму положительной курсовой разницы, величина превышения подлежит вычету.
Сумма курсовой разницы определяется в соответствии с МСФО и требованиями законодательства Республики Казахстан о бухгалтерском учете и финансовой отчетности.
Таким образом, в соответствии с нормами Налогового кодекса учет курсовой разницы в целях налогообложения осуществляется в соответствии с МСФО и требованиями законодательства Республики Казахстан о бухгалтерском учете и финансовой отчетности с применением рыночного курса обмена валюты.
В рассматриваемом случае, по кредитному договору б/н от 02.10.2013г., заключенным между Компанией (Заемщик) и компанией EV, LLC (США). Так, данной компанией предоставлена сумма кредита в размере 1000,0 тыс.долларов США, целевым назначением кредита является пополнение оборотных средств.
Срок погашения кредита и ставка вознаграждения определены пунктами 1.3 и 2.1 договора – 36 календарных месяцев с момента зачисления кредита на банковский счет Заемщика, ставка вознаграждения за пользование кредитом устанавливается в размере 12% годовых.
Компания по обязательствам по погашению основного долга и вознаграждения по займам в иностранной валюте признавало в бухгалтерском учете курсовую разницу на каждую отчетную дату за 2013-2015 годы. Данная курсовая разница была признана и в целях налогообложения.
Учитывая изложенное, следует, что обязательства Компании по кредитному договору о предоставлении кредита (займа) в иностранной валюте являются монетарными статьями, по которым возникает курсовая разница в соответствии с МСФО (IAS) 21.
Между тем, по результатам налоговой проверки в соответствии со статьей 113 Налогового кодекса указанная курсовая разница не отнесена на вычеты, в связи с тем, что данные заемные средства, по мнению проверяющего специалиста не использовались в деятельности, направленной на получение дохода. Так, по предварительному Договору купли-продажи производственной базы от 23.02.2011г., заключенным между Компанией (Продавец) и физическим лицом А. (Покупатель), где Продавец продает производственную базу, стоимость объекта составляет 230 000,0 тыс.тенге. При этом, предварительная оплата Покупателем произведена в сумме 145 197,4 тыс.тенге.
Данный предварительный Договор (соглашением от 01.11.2013г.) расторгнут и оговорен возврат выше перечисленных сумм до 31.12.2013г. Соответственно, кредиторская задолженность Компании перед физическим лицом А. по состоянию на 31.12.2013г. составила 145 197,4 тыс.тенге.
Также, в акте проверки отмечено, что заемные средства использовались на погашение кредиторской задолженности, возникшей в связи с возвратом авансового платежа, так как сделка по продаже-покупке производственной базы не осуществлена и соответственно доход от такой сделки не получен.
В ходе рассмотрения жалобы Компанией представлены выписки банков: банка «B» на 03.06.2011г. по 30.06.2011г., банка «C» c 01.01.2011г. по 31.12.2011г. Так, согласно платежным поручениям и банковским выпискам в период с 23.02.2011г. по 17.06.2011г. в адрес Компании поступила предоплата в сумме 145197,4 тыс.тенге от физического лица А. В последующем, данная сумма перечислена поставщикам за приобретение земельного участка, гусеничного экскаватора, прицеп- битумовоза, металлических конструкций, металлоизделий, катка, автотранспорта (Камаз), поливомоечной машины и других производственных расходов (таможенные пошлины, дорожно-строительную лабораторию, инженерно-геологические работы).
Соответственно, полученная от физического лица А. сумма предоплаты направлена Компанией на приобретение товаров, работ, услуг, использованных в деятельности, направленной на получение дохода.
Кроме того, к информации проверяющего специалиста приложены следующие документы:
-регистр налогового учета к строке 100.00.020 «прочие вычеты» декларации по КПН за 2014год, где Компанией проставлена сумма отрицательной курсовой разницы, признанная в бухгалтерском учете на отчетную дату за 2014 год, по обязательству по погашению основного долга и вознаграждения по займу в иностранной валюте. Данная сумма в размере 28740,0 тыс.тенге проверяющим специалистом принята на вычеты и подтверждена в акте проверки;
-расшифровка к строке «другие доходы» по ФНО 100.00 декларации по КПН за 2016 год, где доход в части превышения положительной курсовой разницы над отрицательной курсовой разницей в сумме 6720,0 тыс.тенге признан проверяющим в совокупном годовом доходе и подтвержден актом проверки.
Исходя из изложенного, следует, что результаты налоговой проверки по уменьшению вычета в части превышения суммы отрицательной курсовой разницы над положительной курсовой разницей и соответствующее начисление КПН за 2015 год, являются необоснованными.
Относительно исключения из вычетов суммы 258,5 тыс.тенге (членские взносы и курсовая разница при обмене валюты).
В жалобе также отмечено, что проверяющим специалистом исключена из вычета по строке «прочие вычеты» в декларации за 2015г. сумма 157378,5 тыс.тенге, которая состоит из сумм: 208,1 тыс.тенге (членские взносы в НПП «Атамекен»), 50,4 тыс.тенге (курсовая разница при обмене валюты), данные суммы, также исключены из вычетов по мнению Компании, необоснованно.
В соответствии с пунктами 1 и 3 статьи 100 Налогового кодекса расходы налогоплательщика в связи с осуществлением деятельности, направленной на получение дохода, подлежат вычету при определении налогооблагаемого дохода, за исключением расходов, не подлежащих вычету в соответствии с Налоговым кодексом.
Вычеты производятся налогоплательщиком при наличии документов, подтверждающих расходы, связанные с его деятельностью, направленной на получение дохода. Данные расходы подлежат вычету в том налоговом периоде, в котором они фактически произведены, за исключением расходов будущих периодов, определяемых в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности и требованиями законодательства РК о бухгалтерском учете и финансовой отчетности.
Таким образом, расходы налогоплательщика подлежат отнесению на вычеты при условии, что расходы по товарам, работам, услугам должны быть направлены на получение дохода.
В рассматриваемом случае, к информации проверяющего специалиста приложен регистр налогового учета к строке 100.00.020 декларации по КПН за 2015г. с построчной расшифровкой сумм, отнесенных на расходы Компании по строке «прочие вычеты», общая сумма 157120,0 тыс.тенге, где в том числе сумма 208,1 тыс.тенге - расходы за членские взносы в Национальной палате предпринимателей «Атамекен», 50,4 тыс.тенге - расходы при обмене валюты.
Кроме того, в ходе рассмотрения жалобы проверяющим специалистом представлено пояснение, из которого следует, что актом проверки ошибочно исключены данные расходы из вычета за 2015г.
Следовательно, исключение суммы 258,5 тыс.тенге из вычетов, налоговой проверкой произведено необоснованно.
По результатам заседания Апелляционной комиссии принято решение –обжалуемое уведомление о результатах проверки отменить в части исключения из вычетов сумм расходов по отрицательной курсовой разнице, суммы расходов за членские взносы в НПП «Атамекен» и расходов при обмене валюты. Пеня в отмененной части подлежит пересчету.
