КПН, увеличение СГД по курсовой разнице и выбывшим ФА. Решение апелляционной комиссии от 25 ноября 2019 года

Документ распечатан с веб-портала:
https://uchet.kz

КПН, увеличение СГД по курсовой разнице и выбывшим ФА. Решение апелляционной комиссии от 25 ноября 2019 года

1.Министерством финансов Республики Казахстан (далее-уполномоченный орган) получена апелляционная жалоба иностранной компании «А» на уведомление о результатах проверки Департамента государственных доходов Комитета государственных доходов Министерства финансов Республики Казахстан о начислении КПН.

Как следует из материалов дела, налоговым органом проведена комплексная налоговая проверка Представительства Компании «А» в Республике Казахстан  по вопросу правильности исчисления и своевременности уплаты налогов и других обязательных платежей в бюджет, по результатам которой вынесено уведомление о начислении корпоративного подоходного налога с юридических лиц, за исключением поступлений от организаций нефтяного сектора (КПН) в сумме 3 052,1 тыс.тенге и пени 394,7 тыс.тенге, социального налога в сумме 22,9 тыс.тенге и пени 4,1 тыс.тенге.

Компания «А», не согласившись с выводами налогового органа, обратилась с апелляционной жалобой, в которой просит отменить решение налогового органа.

Относительно включения в СГД превышения суммы положительной курсовой разницы над суммой отрицательной курсовой разницы

Из жалобы следует, что Представительство представляет собой обособленное подразделение Компании «А» без образования юридического лица, расположенного на территории Республики Казахстан, которое действует на территории Республики Казахстан от имени и на основании положения о представительстве.

При этом, в жалобе указано, что Представительство не наделено правом осуществления предпринимательской деятельности и фактически не осуществляло предпринимательскую деятельность на территории Республики Казахстан в целях получения дохода из источников Республики Казахстан. Представительство ведет вспомогательную деятельность, направленную на представление и защиту интересов Компании «А» в Республике Казахстан за счет целевого финансирования Компанией «А».

В жалобе указано, что финансово-хозяйственная деятельность Представительства сводилась исключительно к расходованию средств, выделяемых Компанией «А» по смете для установленных целей. Основными расходами Представительства Компании «А» являлись: фонд оплаты труда; налоги по заработной плате; командировочные расходы; расходы на аренду помещения, подключение средств связи и интернета, которые финансировались за счет средств Компании в иностранной валюте.

Компания «А» утверждает, что полученные Представительством доходы в 2014г. и 2016г. носили случайный и разовый характер. Положительная курсовая разница возникла вследствие того, что средства, поступившие на финансирование деятельности поступали в евро, по мере необходимости в размере требуемой суммы производилась конвертация евро в национальную валюту Республики Казахстан для покрытия расходов, связанных с деятельностью Представительства.

При этом Компания «А» приводит нормы, предусмотренные статьями 81, 190, 191 Кодекса Республики Казахстан «О налогах и других обязательных платежах в бюджет» в редакции закона №99-IVот 10.12.2008 (далее - Налоговый кодекс) и отмечает, что если представительство юридического лица не занимается предпринимательской деятельностью, не получает доход от своей деятельности на территории Республики Казахстан, то обязательств по начислению и уплате КПН у представительства юридического лица-нерезидента не возникает.

Также, Компания «А» ссылается на нормы, предусмотренные пунктом 5 статьи 2 Налогового кодекса, пунктами 1 и 4 статьи 5, пунктом 1 статьи 7 Конвенции между Республикой Казахстан и Латвийской Республикой об избежании двойного налогообложения и предотвращении уклонения от налогообложения в отношении налогов на доход и на капитал (далее - Налоговая конвенция) и указывает, что прибыль предприятия может облагаться налогом в другом Государстве, но только в той части, которая относится к такому постоянному учреждению. Законодательные определения понятий «представительство» и «постоянное учреждение» не являются идентичными.

Представительство не является постоянным учреждением. Финансирование Представительства, которое производится Компанией «А», не является доходом Представительства, по этой причине не подлежит отражению в Декларации по КПН и не облагается КПН.

Кроме того, Компания «А» утверждает, что в целях внесения ясности в толкование нормативных актов и разъяснений ответственных органов, относительно обязательств по уплате налога с образовавшейся положительной курсовой разницы разъяснены нормой подпункта 2) пункта 2 статьи 651 Кодекса Республики Казахстан «О налогах и других обязательных платежах в бюджет» от 25.12.2017г. (далее - Налоговый кодекс от 25.12.2017г.).

Учитывая вышеизложенное, Компания «А» просит отменить уведомление в части начисление КПН за 2014г. и за 2016г. в результате увеличения СГД Представительства за счет превышения положительной курсовой разницы над отрицательной курсовой разницей.

Из акта налоговой проверки следует, что Представительством в нарушение подпункта 19) пункта 1 статьи 85 Налогового кодекса в СГД за 2014г. и 2016г. не включен доход, полученный в виде суммы превышения положительной курсовой разницы над суммой отрицательной курсовой разницы.

В ходе рассмотрения жалобы установлено следующее.

В соответствии с пунктом 2 статьи 56 Налогового кодекса налоговый учет основывается на данных бухгалтерского учета, а порядок ведения бухгалтерской документации устанавливается законодательством Республики Казахстан о бухгалтерском учете и финансовой отчетности.

Пунктом 6 статьи 56 Налогового кодекса определено, что учетная документация включает в себя: бухгалтерскую документацию, налоговые формы, налоговую учетную политику, иные документы, являющиеся основанием для определения объектов налогообложения и (или) объектов, связанных с налогообложением, а также для исчисления налогового обязательства.

Согласно пункту 1 статьи 57 Налогового кодекса налогоплательщик (налоговый агент) осуществляет ведение налогового учета по методу начисления в порядке и на условиях, установленных Налоговым кодексом.

При этом, пунктом 2 вышеуказанной статьи Налогового кодекса предусмотрено, что метод начисления – метод учета, согласно которому независимо от времени оплаты доходы и расходы учитываются с момента выполнения работ, предоставления услуг, отгрузки товаров с целью их реализации и оприходования имущества.

Пунктом 1 статьи 7 Закона Республики Казахстан «О бухгалтерском учете и финансовой отчетности» (далее – Закон о бухгалтерском учете) бухгалтерская документация включает в себя первичные документы, регистры бухгалтерского учета, финансовую отчетность и учетную политику. Бухгалтерские записи производятся на основании первичных документов.

В соответствии с пунктом 4 статьи 7 Закона о бухгалтерском учете первичные документы должны быть составлены в момент совершения операции или события либо непосредственно после их окончания.

Необходимо отметить, что в соответствии с подпунктом 19) пункта 1 статьи 85 Налогового кодекса, в совокупный годовой доход (далее – СГД) включаются все виды доходов налогоплательщика, в том числе превышение суммы положительной курсовой разницы над суммой отрицательной курсовой разницы.

При этом, сумма курсовой разницы определяется в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности и требованиями законодательства Республики Казахстан о бухгалтерском учете и финансовой отчетности.

Таким образом, согласно нормам Налогового кодекса учет курсовой разницы в целях налогообложения осуществляется в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности и требованиями законодательства Республики Казахстан о бухгалтерском учете и финансовой отчетности, при этом, превышение суммы положительной курсовой разницы над суммой отрицательной курсовой разницы включается в СГД.

Необходимо отметить, что согласно статьям 83 и 198 Налогового кодекса в случае, если сумма СГД превысит сумму вычетов, то представительство обязано исчислить корпоративный подоходный налог.

Далее, следует указать, что в соответствии с пунктом 5 статьи 2 Налогового кодекса, если международным договором, ратифицированным Республикой Казахстан, установлены иные правила, чем те, которые содержатся в Налоговом кодексе, применяются правила указанного договора.

Согласно пункту 4 статьи 5 Конвенции между Республикой Казахстан и государством, резидентом которой является Компания «А», об избежании двойного налогообложения и предотвращении уклонения от налогообложения в отношении налогов на доход и на капитал, ратифицированным Законом Республики Казахстан от 14.11.2002г. №353-II, несмотря на положения пунктов 1-3 статьи 5 Конвенции, термин «постоянное учреждение» не рассматривается как включающий:

а) использование сооружений исключительно для целей хранения, демонстрации или поставки товаров или изделий, принадлежащих предприятию;

b) содержание запасов товаров или изделий, принадлежащих предприятию исключительно для целей хранения, демонстраций или поставки;

с) содержание запаса товаров или изделий принадлежащих предприятию исключительно для целей переработки другим предприятием;

d) содержание постоянного места деятельности исключительно для целей закупки товаров или изделий, или для сбора информации для предприятия;

е) содержание постоянного места деятельности исключительно для целей осуществления для предприятия любой другой деятельности подготовительного или вспомогательного характера;

f) содержание постоянного места деятельности исключительно для осуществления любой комбинации видов деятельности, перечисленных в подпунктах от (а) до (е) настоящего пункта при условии, что совокупная деятельность постоянного места деятельности, возникающая в результате такой комбинации, имеет подготовительный или вспомогательный характер.

Аналогичная норма предусмотрена пунктом 4 статьи 191 Налогового кодекса.

Основной целью создания и деятельности Представительства является представление и защита интересов Компании «А» на территории Республики Казахстан.

При этом в соответствии с пунктом 12 статьи 191 Налогового кодекса, в случае если нерезидент осуществляет деятельность через филиал или представительство, которые не приводят к образованию постоянного учреждения в соответствии с международным договором об избежании двойного налогообложения или пунктом 4 статьи 191 Налогового кодекса, то к такому филиалу или представительству нерезидента будут применяться положения Налогового кодекса, предусмотренные для постоянного учреждения нерезидента.

Согласно Правилам составления декларации по КПН (ф.100.00), утвержденным приказом Заместителя Премьер-Министра Республики Казахстан - Министра финансов Республики Казахстан от 06.12.2013 №558, данная форма налоговой отчетности составляется юридическими лицами - резидентами, юридическими лицами – нерезидентами, осуществляющими деятельность в Республике Казахстан через постоянное учреждение, за исключением государственных учреждений, страховых (перестраховочных) организаций, некоммерческих организаций и организаций, осуществляющих деятельность в социальной сфере, а также недропользователей.

Аналогичные нормы предусмотрены в Правилах составления декларации по КПН (форма 100.00) и на 2015-2018гг.

Соответственно, представительство иностранной компании обязано представлять декларацию по КПН (ф.100.00) с отражением СГД в виде доходов и суммы превышения положительной курсовой разницы над суммой отрицательной курсовой разницы, которые должны отражаться в строке «Прочие доходы».

В данном случае, Представительством Декларации по КПН (ф.100.00) за 2014-2018гг. предоставлены, в которых суммы превышения положительной курсовой разницы над суммой отрицательной курсовой разницы не отражены.

При этом, согласно данным оборотно-сальдовой ведомости Представительства за 2014г. по счету 6250 «Доход от курсовой разницы» составляет 2 227,1 тыс.тенге, по счету 7430 «Расход по курсовой разнице» - 0 тыс.тенге, следовательно, превышение суммы положительной курсовой разницы над суммой отрицательной курсовой разницы составило в размере 2 227,1 тыс.тенге.

Аналогично, в ходе налоговой проверки за 2016г. сумма превышения положительной курсовой разницы над суммой отрицательной курсовой разницы определена в размере 5 707,5 тыс.тенге. Тогда как, вышеуказанные суммы Представительством не были отражены в Декларациях по КПН (ф.100.00) за 2014г. и 2016г.

Следовательно, поскольку согласно нормам Налогового кодекса, сумма превышения положительной курсовой разницы над суммой отрицательной курсовой разницы подлежит отнесению в СГД, соответственно, увеличение СГД за 2014г. на сумму 2 227,1 тыс.тенге и за 20016г. на сумму 5 707,5 тыс.тенге и соответствующие начисление КПН в указанной части по результатам налоговой проверки являются обоснованными.

Относительно доводов Компании «А» о том, что обязательство по уплате налога с образовавшейся положительной курсовой разницы разъяснены подпунктом 2) пункта 2 статьи 651 Налогового кодекса от 25.12.2017г. следует отметить.

Согласно пункту 1 статьи 43 Закона Республик Казахстан «О правовых актах» действие нормативного правового акта не распространяется на отношения, возникшие до его введения в действие.

Следовательно, поскольку нормы подпункта 2) пункта 2 статьи 651 Налогового кодекса от 25.12.2017г. были введены в действие с 01.01.2018г., то действие данного подпункта не распространяется на отношения, возникшие за период 2014 и 2016гг., соответственно, доводы Компании «А» в указанной части являются некорректными.

Относительно включения в СГД дохода от прироста стоимости

В жалобе отмечено, что реализация автомобиля Представительством произведена в июле 2018 года. При этом в акте проверки при начислении КПН за 2018г. указана статья 85 Налогового кодекса от 10.12.2008г., тогда как за этот период действует Налоговый кодекс от 25.12.2017г. Вследствие чего начисление КПН в отношении налогового периода с 01.01.2018г. по 31.12.2018г. было произведено в соответствии с законом, утратившим силу, а также без учета приведенных выше аргументов касательно приоритетной применимости норм Налоговой конвенции.

Компания «А» приводит нормы, предусмотренные пунктом 1 статьи 43 Закона Республик Казахстан «О правовых актах» и указывает, что применение к данной сделке нормы статьи 85 Налогового кодекса от 10.12.2008г. означает нарушение принципа законности и принципа действия нормативного акта во времени, действующих в Налоговом кодексе Республики Казахстан.

Компания «А» считает, что принимая во внимание пункты 1 и 4 статьи 5 Налоговой конвенции законодательные определения понятий «представительство» и «постоянное учреждение» не являются идентичными, так согласно пункту 4 статьи 5 Налоговой конвенции представительство не является постоянным учреждением.

Компания «А» отмечает, что поскольку Представительство не осуществляло и не осуществляет предпринимательскую деятельность на территории Республики Казахстан, то на основании пункта 4 статьи 13 Налоговой конвенции, согласно которой доходы от отчуждения любого имущества, не обозначенного в пунктах 1-3 статьи 13 Налоговой конвенции, могут облагаться налогом только в том Договаривающемся Государстве, в котором лицо, отчуждающее это имущество, является резидентом. Так, доходы, полученные от реализации легкового автомобиля, произведенного в 2018г. облагаются налогом на прибыль организации только на территории Латвийской Республики и не подлежат налогообложению в Республике Казахстан.

Из акта налоговой проверки следует, что Представительством за 2018г. в нарушение подпункта 2) пункта 1 статьи 85 Налогового кодекса занижен доход от прироста стоимости.

В ходе рассмотрения жалобы установлено следующее.

В соответствии с пунктом 2 статьи 13 Налоговой конвенции, доходы от отчуждения движимого имущества, составляющего часть предпринимательского имущества постоянного учреждения, которое предприятие одного Договаривающегося Государства имеет в другом Договаривающемся Государстве, или от движимого имущества, относящегося к постоянной базе используемой резидентом одного Договаривающегося Государства в другом Договаривающемся Государстве для целей оказания независимых личных услуг, включая такие доходы от отчуждения такого постоянного учреждения (отдельно или вместе со всем предприятием) или такой постоянной базы, могут облагаться налогом в этом другом Государстве.

Согласно подпункту 9) пункта 1 статьи 226 Налогового кодекса от 25.12.2017г.в СГД включаются все виды доходов налогоплательщика без включения в них суммы налога на добавленную стоимость и акциза, в том числе доход от выбытия фиксированных активов.

В соответствии со статьей 234 Налогового кодекса от 25.12.2017г. если стоимость выбывших фиксированных активов подгруппы (по I группе) или группы (по II, III и IV группам), определенная в соответствии со статьей 270 Налогового кодекса от 25.12.2017г., превышает стоимостный баланс подгруппы (по I группе) или группы (по II, III и IV группам) на начало налогового периода с учетом стоимости поступивших фиксированных активов в налоговом периоде, а также последующих расходов, произведенных в налоговом периоде и учитываемых в соответствии с пунктом 2 статьи 272 Налогового кодекса, величина превышения подлежит включению в СГД. Стоимостный баланс данной подгруппы (по I группе) или группы (по II, III и IV группам) на конец налогового периода становится равным нулю.

Доход от выбытия фиксированных активов признается в налоговом периоде, в котором произошло выбытие таких активов в соответствии со статьей 270 Налогового кодекса от 25.12.2017г.

Согласно статье 270 Налогового кодекса от 25.12.2017г. признание в целях налогообложения выбытия фиксированных активов означает исключение выбывших активов из состава фиксированных активов.

В рассматриваемом случае, согласно Договору купли-продажи от 02.07.2018г., заключенному Представительством с Покупателем произведена реализация автомобиля: Марка, модель AudiA6, регистрационный знак №М1234567, идентификационный номер (ХХХ)ХХХХХХ4ХХХХ123456, год выпуска 2013, цвет черный металлик (паспорт транспортного средства серия №12345678, выданного 05.12.2013г.) за 5 798,4 тыс.тенге.

При этом, как указано в акте налоговой проверки согласно данным налогового учета стоимость фиксированных активов по II группе на начало 2018г. составила 4 195,2 тыс.тенге, при этом стоимость выбывших фиксированных активов составляет в сумме 5 798,4 тыс.тенге, соответственно, величина превышения в сумме 1 603,2 тыс.тенге подлежит включению в СГД согласно нормам Налогового кодекса от 25.12.2017г.

Таким образом, увеличение СГД на сумму дохода от выбытия фиксированных активов в соответствии с положениями статьи 234 Налогового кодекса от 25.12.2017г. и соответствующее начисление КПН в указанной части являются обоснованными.

По результатам заседания Апелляционной комиссии принято решение – оставить обжалуемое уведомление без изменения, а жалобу без удовлетворения.


Рассказать друзьям:

Возврат к списку