1. Даудын түрі: салықтық даулар
2. Салық төлеушінің санаты: заңды тұлға
3. Салық түрі: ҚҚС қайтару
Қазақстан Республикасының Қаржы министрлігі (бұдан әрі – уәкілетті орган) «А» компаниясының Мемлекеттік кірістер аумақтық департаментінің (бұдан әрі-Мемлекеттік кірістер органы) есепке жатқызылатын ҚҚС бюджетке төлеуге жатпайтын қайтаруға расталмаған есептелген салық сомасынан асып кеткен сомасы туралы тексеру нәтижелері туралы хабарламаға апелляциялық шағым алды.
Іс материалдарынан көрініп тұрғандай, Мемлекеттік кіріс органы қайтаруға ұсынылған қосылған құн салығы (ҚҚС) сомаларының дұрыстығын 2020ж.01.10. бастап 202ж.03.31. дейінгі кезең үшін ҚҚС есептеудің дұрыстығын және уақтылы төленгенін растау мәселесі бойынша тақырыптық салықтық тексеру жүргізді, оның нәтижелері бойынша есепке жатқызылатын ҚҚС-тың бюджетке төленуге жатпайтын, қайтаруға расталмаған есептелген салық сомасынан 207 484,1 мың теңге мөлшерінде асып кету сомасы тексеру нәтижелері туралы хабарлама шығарылды
«А» компаниясы Мемлекеттік кірістер органының (МҚҚ) қорытындыларымен келіспей, апелляциялық шағыммен жүгінді, онда 162 921,8 мың теңге сомасында қайтаруға ҚҚС асып кеткенін растамау бойынша тексеру нәтижелері туралы хабарламаның күшін жоюды сұрайды.
2017ж.25.12. Қазақстан Республикасының «Салық және бюджетке төленетін басқа да міндетті төлемдер туралы» Кодексінің (Салық кодексі) 152-бабын, ҚҚС асып кетуін қайтару және ҚҚС асып кету сомасының дұрыстығын растау мақсатында тәуекелдерді басқару жүйесін қолдану қағидаларын, сондай-ақ Республика Қаржы министрінің 2018ж.19.03. №391 бұйрығымен бекітілген тәуекел дәрежесінің өлшемшарттарын (бұдан әрі - №391 қағидалар) бұзу қайтаруға ҚҚС асып кету сомасын растамауға негіз болды оның нәтижелері бойынша қайтаруға 207 484,1 мың теңге сомасында ҚҚС асып кеткені расталмады.
МКО-ның осы тұжырымымен келіспейді, «А» компаниясы № 391 Қағидалардың 52, 54-тармақтарында салық міндеттемелерін орындамау тәуекелі бойынша «Пирамида» есебі тек тікелей жеткізушілер бойынша қалыптастырылатыны көзделген, тиісінше кейінгі деңгейдегі жеткізушілер бойынша «Пирамида» есебін қалыптастыру, сондай-ақ 162 921,8 мың теңге сомасында ҚҚС қайтаруға растамау негізсіз болып табылады.
«А» компанияның дәлелдерін тексеріп, МКО ұсынған материалдарды зерттеп, уәкілетті орган мынадай қорытындыға келді.
Уәкілетті орган шағым бойынша дәлелді шешім шығару мақсатында Салық кодексінің 181, 186-баптарына сәйкес 2020ж.01.10. бастап 2022ж.31.03. дейінгі кезеңде қайтаруға ұсынылған ҚҚС сомаларының дұрыстығын растау мәселесі бойынша тақырыптық тексеру тағайындады.
Осы хатты орындау үшін Мемлекеттік кірістер комитеті 2022ж.08.11. №60 нұсқаманың негізінде «А» компаниясына тақырыптық тексеру жүргізді, оның нәтижелері бойынша 2024ж.21.06. №60 тақырыптық тексеру актісі (бұдан әрі - тақырыптық тексеру актісі) жасалды.
Тақырыптық тексеру актісінен мыналар шығады.
«А» компаниясы 2022 жылғы 1 тоқсандағы ҚҚС бойынша декларацияда 207 484,1 мың теңге сомасында 2020ж.01.10. мен 2022ж.31.03. аралығындағы кезеңде көрсетілген ҚҚС асып кетуін қайтару туралы талап қойды, оның нәтижелері бойынша 2022ж.01.08. №188 тексеру актісіне сәйкес қайтаруға ҚҚС асып кеткені толық расталмады.
Салық кодексінің 388-бабының 1-тармағына сәйкес халықаралық ұшуларды, халықаралық әуе тасымалдарын орындайтын шетелдік авиакомпаниялардың әуе кемелеріне жанармай құю кезінде әуежайлар, жерге қызмет көрсету қызметтерін жеткізушілер жүзеге асыратын жанар-жағармай материалдарын өткізу жөніндегі айналымға нөлдік мөлшерлеме бойынша салық салынады.
2022ж.01.09. №188 актісі бойынша тексеру жүргізу барысында Салық кодексінің 388-бабына сәйкес нөлдік ставка бойынша салық салынатын айналымдарды бекіту мақсатында, 2022ж.24.06. мемлекеттік органға (азаматтық авиация саласындағы уәкілетті ұйым) сауал жолданды, оған 2022ж. 28.07. «А» компаниясы әуе кемелерін, халықаралық ұшуларды, халықаралық әуе тасымалдарын орындайтын шетелдік компанияларды толтыру үшін жанар-жағармай материалдарын сатылғаны деген жауап берілді.
Тақырыптық тексеру актісінде, ҚҚС асып кетуі Салық кодексінің 388-бабына сәйкес ЖЖМ (авиациялық отын және керосин) сатып алу одан әрі халықаралық ұшуларды және әуежай қызметінің қызметтерін орындайтын шетелдік авиакомпаниялардың әуе кемелеріне құю үшін нәтижесінде пайда болғандығы көрсетілген.
Сонымен қатар, 2020 жылғы 4 тоқсандағы ҚҚС бойынша декларацияның деректері бойынша «А» компаниясы нөлдік ставка бойынша салық салынатын тауарларды сатуды жүзеге асырғаны анықталды, бұл ретте жалпы салық салынатын айналымдағы нөлдік ставка бойынша салық салынатын айналымның үлесі 69,26% құрайды.
Сол сияқты, 2021 жылғы 1 тоқсандағы ҚҚС бойынша декларацияның деректері бойынша жалпы салық салынатын айналымдағы нөлдік ставка бойынша салық салынатын айналымның үлесі 62,76% құрайды.
Салық кодексінің 429 бабының 2-тармағына сәйкес, нөлдік мөлшерлеме бойынша салық салынатын өткізу бойынша айналымдар жасалған салықтық кезеңнің соңында қалыптасқан қосылған құн салығының асып кетуі, егер бір мезгілде мынадай талаптар орындалатын болса:
1) қосылған құн салығын төлеуші нөлдік мөлшерлеме бойынша салық салынатын тауарларды, жұмыстарды, көрсетілетін қызметтерді тұрақты түрде өткізуді жүзеге асырса;
2) тауарларды, жұмыстарды, көрсетілетін қызметтерді тұрақты түрде өткізу жүзеге асырылған салықтық кезеңде нөлдік мөлшерлеме бойынша салық салынатын өткізу бойынша айналым өткізу бойынша салық салынатын жалпы айналымның кемінде 70 пайызын құрайтын болса, осы Кодекстің 431-бабында айқындалған тәртіппен өткізу бойынша салық салынатын айналымдар мақсатында пайдаланылатын сатып алынған тауарлар, жұмыстар мен көрсетілетін қызметтер бойынша қайтарылуға жататың айта кету қажет.
Салық Кодексінің 429-бабының 3-тармағында осы баптың 2-тармағында осы баптың 2-тармағында белгіленген талаптар орындалмаған жағдайда, қосылған құн салығы сомасының асып кетуі нөлдік мөлшерлеме бойынша салық салынатын өткізу бойынша айналым мақсаттары үшін пайдаланылған тауарлар (жұмыстар, көрсетілетін қызметтер) бойынша есепке жатқызылған салық сомасының бөлігінде қайтарылуға жатады.
Қаралып отырған жағдайда, 2020 жылғы 4-тоқсанда және 2021 жылғы 1-тоқсанда «А» компаниясы нөлдік ставка бойынша салық салынатын тауарларды тұрақты өткізуді жүзеге асырмады, ол бойынша жалпы салық салынатын айналымдағы нөлдік ставка бойынша салық салынатын айналымның үлесі тиісінше 69,26% және 62,76% құрайды.
Тақырыптық тексеру актісіне сәйкес (2.4-тармақ) Салық Кодексінің 429-бабының 3-тармағына сәйкес тауарлар (жұмыстар, көрсетілетін қызметтер) бойынша есепке жатқызу нәтижесінде қалыптасқан және 2020 жылғы 4 тоқсанда нөлдік ставка бойынша салық салынатын өткізу бойынша мақсаттар үшін пайдаланылған айналым ҚҚС асып кетуі 84 623,4 мың теңге соманы құрайды, ал, «А» компаниясы көрсетілген кезеңде қайтаруға 86 869,8 мың теңге сомасында ҚҚС асып кетуін ұсынды, тиісінше қайтарылуға жататын ҚҚС асып кету сомасында ауытқу 2 246,4 мың теңге соманы құрайды (86 869,8-84 623,4).
Сондай-ақ, 2021 жылғы 1 тоқсанда тауарлар (жұмыстар, көрсетілетін қызметтер) бойынша есепке жатқызу нәтижесінде қалыптасқан және өткізу бойынша мақсаттар үшін пайдаланылған, нөлдік мөлшерлеме бойынша салық салынатын айналымның ҚҚС асып кетуі 50 510,7 мың теңге соманы құрайды, ал, «А» компаниясы көрсетілген кезеңде қайтаруға 58 269,8 мың теңге сомасында ҚҚС асып кетуін ұсынды, тиісінше, 2021 жылғы 1 тоқсанда қайтарылуға жататын ҚҚС сомасы бойынша асып кетуден бас тарту 7 759,0 мың теңге сомасын құрайды (58 269,8 -50 510,7).
Баяндалғанды ескере отырып, «А» компаниясы Салық Кодексінің 429-бабының 2-тармағында көзделген шарттарды сақтамағандықтан, 2020 жылғы 4 тоқсандағы және 2021 жылғы 1 тоқсандағы ҚҚС асып кетуінің ұсынылған сомасынан тақырыптық тексеру нәтижелері бойынша қайтарылуға жатпайтын ҚҚС асып кетуі 10 005,4 мың теңге соманы құрайды (2 246,4+7 759,0).
№391 Қағидалардың 43-тармағында егер тәуекел дәрежесінің өлшемшарттарын пайдалана отырып бағалау нәтижелері бойынша балдардың жиынтық қорытындысы МКК белгілеген баллдар шегінен асып кетсе, мұндай салық төлеушілер бойынша «Пирамида» есебі қалыптастырылмайды.
Егер тәуекел дәрежесінің өлшемшарттарын пайдалана отырып бағалау нәтижелері бойынша балдардың жиынтық қорытындысы Комитет белгілеген баллдар шегінен аспаса, онда мұндай салық төлеушілер бойынша «Пирамида» есебі қалыптастырылады.
«Тәуекел дәрежесінің өлшемшарттарын есептеудің кейбір мәселелері туралы» МКК Төрағасының 2022ж.25.11. №693 бұйрығымен тәуекел дәрежесінің өлшемшарттарын пайдалана отырып бағалау нәтижелері бойынша 350 балл мөлшерінде балл шегі белгіленді. Тақырыптық тексеру жүргізу барысында 2018ж.19.03. №391 Қағидаларға сәйкес бекітілген есептеу тәртібіне сәйкес тәуекел дәрежесі критерийлері бойынша балдарды Автоматтандырылған есептеу жүргізілді. Тәуекел дәрежесі критерийлерін пайдалана отырып бағалау нәтижелері бойынша балдардың жиынтық қорытындысының нәтижелері бойынша 79,68 баллды құрады, демек, «А» компаниясы МКК белгілеген шектен аспады, нәтижесінде «Пирамида» есебі қалыптастырылды.
Салық кодексінің 152-бабының 1-тармағында ҚҚС асып кету сомасының дұрыстығын растау бойынша тақырыптық тексеру ҚҚС бойынша декларацияда көрсетілген ҚҚС асып кету сомасын қайтару туралы талапты ұсынған салық төлеушіге қатысты ТБЖ қолданумен жүргізілетіні анықталды.
Салық кодексінің 137-бабының 2-тармағына сәйкес ҚҚС асып кету сомасының дұрыстығын растау мақсатында тәуекел дәрежесінің өлшемшарттарын және ТБЖ қолдану тәртібін уәкілетті орган айқындайды.
Уәкілетті орган ҚҚС асып кетуін қайтару қағидаларын да бекітеді, бұл туралы Салық Кодексінің 429-бабының 10-тармағында көрсетілген.
Қазақстан Республикасы Қаржы министрінің 2018ж.19.03. №391 бұйрығымен ҚҚС асып кету сомасының дұрыстығын, сондай-ақ тәуекел дәрежесінің өлшемшарттарын растау мақсатында ҚҚС асып кетуін қайтару және ТБЖ қолдану қағидалары бекітілді.
№391 Қағидалардың 45-тармағына сәйкес «Пирамида» есебі Салық төлеуші ұсынған ҚҚС бойынша салық есептілігін және (немесе) АЖ мәліметтерін, сондай-ақ уәкілетті мемлекеттік органдардан, жергілікті атқарушы органдардан, уәкілетті тұлғалардан алынған мәліметтерді, сондай-ақ басқа да құжаттарды және (немесе) мәліметтерді зерделеу және талдау негізінде көрсетілетін қызметті беруші жүзеге асыратын бақылау нәтижелері болып табылады салық төлеушінің қызметі туралы.
«Пирамида» есебі мыналарды ескере отырып:
салық міндеттемелерін орындамау тәуекелі;
№391 Қағидалардың 47-тармағында көрсетілген, оның ішінде жалған (товарлықсыз) операцияларды пайдалана отырып жасалған тәуекелдер қалыптастырылады.
№391 Қағидалардың 47-тармағында көрсетілген тәуекелдерді белгілеу бөлігінде «Пирамида» есебі осы Қағидалардың 46-тармағының 4), 5) және 6) тармақшаларында көрсетілген өнім берушілерді қоспағанда, өнім берушінің санатына және (немесе) мәртебесіне қарамастан қалыптастырылады.
№391 Қағидалардың 52-тармағында тауарларды, жұмыстарды, көрсетілетін қызметтерді берушілерде «Пирамида» есебінің нәтижелері бойынша салық заңнамасын бұзушылықтар анықталған кезде ҚҚС асып кету сомасының дұрыстығын растау талапта және (немесе) салық өтінішінде көрсетілген, тауар берушілерге тиесілі ҚҚС асып кету сомасына азайтылған сомалар шегінде жүргізілетіні белгіленген, мынадай фактілерді ескере отырып, бірақ олармен шектелмей, Қағидалардың осы тармағының 1)-7) тармақшаларында белгіленген салық заңнамасын бұзушылықтар анықталған жұмыстар, көрсетілетін қызметтер.
Бұл ретте №391 Қағидалардың 54-тармағында №391 Қағидалардың 52-тармағының ережелері халықаралық ұшуларды, халықаралық әуе тасымалдарын орындайтын шетелдік авиакомпаниялардың әуе кемелеріне халықаралық ұшуларды, халықаралық әуе тасымалдарын орындайтын әуежайлар жүзеге асыратын жанар-жағармай материалдарын өткізетін тексерілетін көрсетілетін қызметті алушының тікелей жеткізушілері «Пирамида» есебінің нәтижелері бойынша анықталған бұзушылықтарды жойған кезде қолданылмайды деп көзделген Салық кодексінің 388-бабы.
Осылайша, «А» компаниясы Салық кодексінің 388-бабына сәйкес әуежайлар, шетелдік авиакомпаниялардың, халықаралық ұшуларды, халықаралық әуе тасымалдарын орындаған авиакомпаниялардың әуе кемелеріне жанармай құю кезінде жерүсті қызмет көрсету қызметтерін жеткізушілер жүзеге асыратын жанар-жағармай материалдарын сататын кәсіпорын болып табылатындықтан, тиісінше, № 391 Ереженің 46, 52, 54-тармақтарына сәйкес жеткізушілердің кейінгі деңгейлері бойынша Пирамида есебі қалыптастырылмайды. Бұл ретте Қағидалардың 47-тармағында белгіленген тәуекелдер бөлігінде №391 Қағидалардың 46-тармағының 4), 5) және 6) тармақшаларында көрсетілген өнім берушілерді қоспағанда, «Пирамида» есебі өнім берушінің санатына және (немесе) мәртебесіне қарамастан қалыптастырылады.
Қаралып отырған жағдайда, 2022ж.01.09. №188 салықтық тексерудің шағымданатын актісінің нәтижелері бойынша №391 Қағидалардың 47-тармағына сәйкес «А» компаниясының кейінгі деңгейлерін жеткізушілерде ҚР Салық заңнамасын бұзушылықтар анықталды (ЭШФ АЖ-да үзінді көшірмені шектеу), демек, тақырыптық тексеру актісі бойынша ҚҚС асып кетуін қайтаруды растамау бойынша шағымданатын тексерудің нәтижелері 2 618,5 мың теңге сомасында расталды.
Сондай-ақ, 01.09.2022 ж. №188 шағымданатын салықтық тексеру актісінің нәтижелері бойынша, №391 Қағидалардың 46-тармағына сәйкес кейінгі деңгейдегі өнім берушілерде анықталған тәуекелдерге байланысты қайтаруға 160 303,2 мың теңге сомасында ҚҚС асып кеткені расталмады, оның ішінде:
- 8 171,7 мың теңге сомасына бюджетке ҚҚС есептеу және төлеу бойынша салық міндеттемелерінің орындалмауына байланысты;
- 18 286,1 мың теңге сомаға ҚҚС бойынша тіркеу есебінен шығару, әрекетсіздер, банкроттар;
- ҚҚС бойынша декларацияларда көрсетілген сатылған тауарлар, жұмыстар, көрсетілетін қызметтер бойынша ҚҚС сомалары мен жазып берілген шот-фактуралар бойынша ҚҚС сомалары арасында қайтаруға расталмаған 133 845,4 мың теңге сомаға ҚҚС асып кетуі арасында ауытқулар белгіленді.
Алайда, бұрын атап өтілгендей, «А» компаниясы Салық кодексінің 388-бабына сәйкес шетелдік авиакомпаниялардың, халықаралық ұшуларды, халықаралық әуе тасымалдарын орындаған авиакомпаниялардың әуе кемелеріне жанармай құю кезінде әуежайлар, жерге қызмет көрсету қызметтерін жеткізушілер жүзеге асыратын жанар-жағармай материалдарын сататын кәсіпорын болып табылады, сондай-ақ белгіленген тәуекелдер бойынша № 391 Қағидалардың 46-тармағымен «А» компаниясының қызметі бойынша кейінгі деңгейдегі өнім берушілер бойынша Пирамида есебі қалыптастырылмайды, демек, тақырыптық тексеру актісі бойынша №391 Қағидалардың 46 - тармағы бойынша кейінгі өнім берушілерде анықталған бұзушылықтар бойынша ҚҚС асып кеткенін растамау бойынша 2022ж.01.09. №188 шағым жасалған салықтық тексерудің нәтижелері расталмады.
Осылайша, тақырыптық тексеру актісі бойынша қайтаруға шағымданған 162 921,8 мың теңге сомасындағы ҚҚС асып кетуінен қайтаруға 12 623,9 мың теңге сомасындағы ҚҚС асып кеткені расталмады, оның ішінде:
- №391 Қағидалардың 47-тармағына сәйкес анықталған бұзушылықтар бойынша 2 618,5 мың теңге (ЭШФ АЖ үзінді көшірмесін шектеу);
- Салық Кодексінің 429-бабының 2-тармағында көзделген шарттардың сақталмауына байланысты 10 005,4 мың теңге.
Демек, тақырыптық тексеру актісі бойынша 2022ж.01.09. №188 шағымданатын тексеру актісінің қайтаруға растамау бойынша нәтижелері расталмады, 150 297,8 мың теңге (162 921,8 -12 623,9) сомасында ҚҚС асып кетті.
Баяндалғанның негізінде, Салық кодексінің 152-бабының нормаларын және тақырыптық тексеру актісінің нәтижелерін ескере отырып, 2022ж.01.09. №188 салықтық тексеру актісі бойынша 150 297,8 мың теңге сомасында ҚҚС асып кетуін қайтаруға растамау негізсіз болып табылады.
Салық Кодексінің 182-бабының 1-тармағына және 186-бабының 5-тармағына сәйкес шағымды қарау аяқталған кезде уәкілетті орган апелляциялық комиссияның шешімін және тақырыптық тексеру нәтижелерін ескере отырып, дәлелді шешім шығарады.
Апелляциялық комиссия отырысының нәтижелері бойынша 150 297,8 мың теңге сомасында ҚҚС асып кеткенін қайтаруды растамау бөлігінде тексеру нәтижелері туралы шағымданған хабарламаның күшін жою, ал қалған бөлігінде өзгеріссіз қалдыру туралы шешім қабылданды.
