ҚР Қаржы министрлігі (бұдан әрі-уәкілетті орган) аумақтық мемлекеттік кірістер департаментінің (бұдан әрі-салық органы) қосылған құн салығын (ҚҚС) және төлем көзінен салық салынбайтын табыстардан жеке табыс салығын (ЖТС) есептеу туралы тексеру нәтижелері туралы хабарламаға «S» дара кәсіпкердің (бұдан әрі – «S» ДК) апелляциялық шағымын алды.
Іс материалдарынан көрініп тұрғандай, салық органы 01.01.2018 ж. бастап 13.01.2021 ж. аралығындағы кезеңде салықтар мен бюджетке төленетін басқа да міндетті төлемдерді есептеудің дұрыстығы және уақтылы төлеу мәселесі бойынша «S» ДК кешенді салықтық тексеру жүргізді, оның нәтижелері бойынша 8 719,0 мың теңге сомасында ҚҚС, 1 337,3 мың теңге өсімпұл, 30,4 мың теңге сомасында ЖТС, 3,6 мың теңге өсімпұл есептеу туралы хабарлама шығарылды.
«S» ДК салық органының тұжырымдарымен келіспей, апелляциялық шағыммен жүгінді, онда салық органының ҚҚС есептеу бөлігіндегі шешімінің күшін жоюды сұрайды.
«S» ДК Қазақстан Республикасында 2020ж. 16.03. 08сағ.00 м. бастап 2020ж. 15.04. 07сағ.00 м. дейін жарияланып, одан әрі 2020 ж. 11.05. дейін ұзартылған төтенше жағдай кезеңінде тауарлы-материалдық құндылықтарды (ТМҚ) сақтаған тоңазытқыш жабдықтарының ақаулығынан болған бүліну нәтижесінде 2020 ж. 01.05. жүргізілген есептен шығару актісі негізінде салықтық тексеру нәтижелері бойынша 2020 жылдың 2 тоқсанында 7 728,5 мың теңге сомасында ҚҚС есептелгендігін көрсетеді.
«S» ДК пандемия кезінде оның облыс аумағында орналасқан қоймаға кіру мүмкіндігі болмады деп мәлімдейді, өйткені облыс пен қала аумағы арасында блок бекеттер болған. Тоңазытқыш жабдықтарының ақаулығы, сәйкесінше, ТМҚ-дың бұзылуы, блок бекеттерін ашқаннан кейін анықталды.
Шағымда бұл азық-түліктерді (теңіз өнімдерін) сақтау мерзімінің аяқталуына байланысты олар сол кездегі шығындар сомасының бір бөлігін жабу мақсатында мысық, ит жемдері ретінде қайта өңдеу үшін қайталама шикізатқа сатуға дайындалғандығы, тоңазытқыштарды жөндеу бойынша техникалық мамандар шақырылды, жабдықты жөндеу актісі бар деп көрсетілген.
«S» ДК «Салық және бюджетке төленетін басқа да міндетті төлемдер туралы» Қазақстан Республикасының 2017ж. 25.12. Кодексінің (Салық кодексі) 404-бабы 2-тармағының 2) тармақшасында көзделген норманы келтіреді және төтенше жағдайлар кезеңінде бүлінген тауарды есептен шығарғанда ҚҚС-на түзету жүргізбегенін атап көрсетеді. Сондай-ақ, ол Кеден одағына мүше басқа мемлекеттерден әкелу кезінде осы тауарлар үшін ҚҚС сомасын төлегенін көрсетеді.
Салықтық тексеру актісінен келіп шығатыны, «S» ДК Салық кодексінің 404-бабы 2-тармағының 2) тармақшасын бұза отырып, сатып алған, бүлінуіне байланысты есептен шығарылған тауарлар бойынша есепке жатқызылатын ҚҚС сомасына түзету жүргізілмеген.
Салық төлеушінің дәлелдерін тексеріп, салық органы ұсынған материалдарды зерттеп, уәкілетті орган келесі қорытындыға келді.
Салық кодексінің 400 - бабының 1-тармағына сәйкес, Салық кодексінің 367-бабы 1-тармағының 1) тармақшасына сәйкес қосылған құн салығын төлеуші болып табылатын тауарларды, жұмыстарды, көрсетілетін қызметтерді алушының есебіне жатқызылатын қосылған құн салығының сомасы, егер олар өткізу бойынша салық салынатын айналым мақсатында пайдаланылса немесе пайдаланылатын болса, алынған тауарлар, жұмыстар мен көрсетілетін қызметтер үшін және осы тармақтың 1) - 4) тармақшаларында көрсетілген төленуге жататын қосылған құн салығының сомасы болып танылады.
Салық кодексінің 404-бабының 1-тармағына сәйкес есепке жатқызылатын қосылған құн салығының сомасын түзету осы бапта және Салық кодексінің 405-бабында белгіленген жағдайларда есепке жатқызылатын қосылған құн салығының сомасын ұлғайту немесе азайту болып табылады.
Салық кодексінің 404-бабы 2-тармағының 2 және 6) тармақшаларына сәйкес есепке жатқызылатын қосылған құн салығының сомасын азайту мынадай жағдайларда жүргізіледі:
- тауарлар бойынша олар бүлінген, жоғалған жағдайда (төтенше жағдайлар нәтижесінде туындаған жағдайларды қоспағанда). Бұл ретте тауардың бүлінуі нәтижесінде осы тауарды салық салынатын айналым мақсаттары үшін пайдалануға болмайтын тауардың барлық немесе жекелеген сапасының (қасиеттерінің) нашарлауын білдіреді. Тауардың жоғалуы деп нәтижесінде тауардың жойылуы немесе жоғалуы болған оқиға түсініледі. Қазақстан Республикасының заңнамасында белгіленген табиғи кему нормалары шегінде салық төлеуші шеккен тауарлардың жоғалуы жоғалу болып табылмайды;
- Салық кодексінің 383-бабының 2-тармағында көзделген жағдайлар басталған кезде.
Салық кодексінің 383-бабы 2-тармағының 6) тармақшасында түзету нәтижесінде салық салынатын айналым мөлшері өзгеретін өзге жағдайлар басталған жағдайларда жүргізілетіні белгіленген.
Бұл ретте Салық кодексінің 383-бабының 4-тармағында салық төлеушінің айналым мөлшерін түзету олардың негізінде салық салынатын (салық салынбайтын) айналым мөлшері өзгеретін құжаттар болған кезде жүргізіледі деп айқындалған.
Салық кодексінің 383-бабының 5-тармағына сәйкес салық салынатын (салық салынбайтын) айналым мөлшерін түзету сомасы осы баптың 2-тармағында көзделген жағдайлар басталған күн тура келетін салық кезеңінің салық салынатын (салық салынбайтын) айналымына енгізіледі. Мұндай күн түзету сомасына айналым жасалған күн болып табылады.
Бұл ретте Салық кодексінің 404-бабының 4-тармағында осы баптың 2 және 3-тармақтарында белгіленген жағдайларда есепке жатқызылатын ҚҚС сомасын түзету осындай жағдайлар басталған салық кезеңінде жүргізілетіні белгіленген.
Салық кодексінің 404 бабының 5-тармағына сәйкес, осы баптың 2-тармағының 1) - 5) тармақшаларында белгіленген жағдайларда, сатып алынған, салынған, жасалған тауарлар бойынша есепке жатқызылатын ҚҚС сомасын түзету қайта бағалау мен құнсыздану есепке алынбай, осы күнге бухгалтерлік есептің деректері бойынша тауарлардың баланстық құнына түзетуді жүзеге асыру күніне қолданылатын ҚҚС ставкасын қолдану жолымен айқындалатын ҚҚС сомасы мөлшерінде жүргізіледі.
Салық кодексінің 190 бабының 3-тармағына сәйкес салық есебі Бухгалтерлік есеп деректеріне негізделеді. Бухгалтерлік құжаттаманы жүргізу тәртібі Қазақстан Республикасының бухгалтерлік есеп пен қаржылық есептілік туралы заңнамасында белгіленеді.
«Бухгалтерлік есеп және қаржылық есептілік туралы» 28.02.2007 жылғы Қазақстан Республикасы Заңының (бұдан әрі – бухгалтерлік есеп туралы Заң) 6-бабының 1-тармағына сәйкес бухгалтерлік есеп Қазақстан Республикасының бухгалтерлік есеп және қаржылық есептілік туралы заңнамасында, сондай-ақ есеп саясатында регламенттелген дара кәсіпкерлер мен ұйымдардың операциялары мен оқиғалары туралы ақпаратты жинаудың, тіркеудің және жинақтаудың ретке келтірілген жүйесін білдіреді.
Бухгалтерлік есеп туралы Заңның 7 бабының 1-тармағында бухгалтерлік құжаттама бастапқы құжаттарды, бухгалтерлік есеп тіркелімдерін, қаржылық есептілікті және есеп саясатын қамтиды деп айқындалған.
Бухгалтерлік жазбалар бастапқы құжаттар негізінде жүргізіледі.
Осылайша, есепке жатқызылатын ҚҚС сомасын түзету есепке жатқызылатын ҚҚС сомасын ұлғайту немесе азайту болып табылады, бұл ретте тауарлар бойынша есепке жатқызылатын ҚҚС сомасын азайту олар бүлінген жағдайда жүргізіледі. Салық салынатын айналым мөлшерін түзету сомасы түзету басталған күн тура келетін салық кезеңінің салық салынатын айналымына енгізіледі.
Бұл ретте, салықтық тексеру актісінен көрініп тұрғандай, «S» ДК атына салықтық тексеру жүргізу үшін қажетті құжаттарды ұсыну туралы 2021ж.22.02. талап қойылды, оған мынадай құжаттар қоса беріле отырып түсіндірме ұсынылды:
1. 2015ж. 30.06. №1 үй-жайды жалдау шарты;
2. 2019ж. 25.01.№ 3 өтеусіз пайдалану шарты;
3. 2020ж. 01.05. қорларды есептен шығару актісі.
«S» ДК түсіндірмесінде Салық кодексінің 48-бабына сәйкес сақтауға жататын барлық құжаттама 2021ж. 11.01. талап қою мерзімі (3 жыл) өткеннен кейін жойылғаны көрсетілген. Тиісінше, «S» ДК сақтау мерзімінің аяқталу себебі бойынша 2021ж.11.01. құжаттаманың жойылуына байланысты бастапқы бухгалтерлік құжаттарды салықтық тексеруге ұсынған жоқ.
Салық кодексінің 179-бабына сәйкес шағымда шағым беруші тұлға өз талаптарын негіздейтін мән-жайлар және осы мән-жайларды растайтын дәлелдемелер көрсетіледі деп пайымдайды. Шағымға салық төлеуші (салық агенті) олардың негізінде өз талаптарын негіздейтін мән-жайларды растайтын құжаттарды және іске қатысы бар құжаттарды қоса берілетіндігін атап өту қажет.
«S» ДК Салық кодексінің 179-бабын бұза отырып, шағымда келтірілген мән-жайларды растайтын бастапқы құжаттар шағымға қоса берілмеген.
Салық органы ұсынған құжаттардан көрініп тұрғандай, «S» ДК тауарлары «С» Компаниясынан жалға алынған тоңазытқыш түріндегі үй-жайда сақталған, бұл ретте тоңазытқыш жабдығының сынуы 2020ж.18.03. - 2020ж. 06.04. аралығында болған.
«С» Компаниясының атына жіберілген «S» ДК талап-хатына сәйкес, аталған кәсіпорыннан тоңазытқыш жабдығының сынуы нәтижесінде бұзылған тауардың құнын 72 132,4 мың теңге сомасында өтеуді талап ететіндігін, сондай-ақ, ақша аударымы болмаған жағдайда борышкер сотқа жүгінетіндігін атап өту қажет.
Алайда, «S» ДК шағымға «С» Компаниясынан жалға алынған үй-жайында орналасқан тоңазытқыш жабдығының 2020ж.18.03. бастап 2020ж.06.04. аралығындағы кезеңде бұзылғандығы туралы деректер, соның нәтижесінде тауарлардың бүлінгендігін, сондай-ақ жоғарыда көрсетілген соманы өндіріп алу туралы сотқа жүгінуді растайтын құжаттар қоса бермеді.
2015ж. 03.07. бастап Дара кәсіпкер болып табылатын азамат «S» 2016ж. 28.12. бастап «С» Компаниясының құрылтайшысы және 2019ж. 26.06. бастап «С» Компаниясының басшысы және құрылтайшысы болғанын атап өту қажет.
Осылайша, «S» ДК ұсынған құжаттар тоңазытқыш жабдығының сынуы нәтижесінде тауарлардың бүліну фактісін дұрыс растай алмайды, тиісінше «Қазақстан Республикасында төтенше жағдайды енгізу туралы» Қазақстан Республикасы Президентінің 2020 жылғы 15 наурыздағы №285 Жарлығына сілтемесі дәрменсіз болып табылады.
Бұдан әрі, 2015-2020 жылдарға арналған ЖТС бойынша декларациясының (220.00 н.) «Салық кезеңінің соңына ТМҚ» 220.00.011 II жолына сәйкес:
- 2015ж. 80 048,4 мың теңге сомасында;
- 2016ж. 95 912,5 мың теңге сомасында;
- 2017ж. 82 084,5 мың теңге сомасында;
- 2018 жылы 84 132,5 мың теңге сомасында;
- 2019 жылы 83 825,1 мың теңге сомасында;
- 2020ж. 0 теңге сомасын құрады.
Бұдан әрі, 220.00.011 IIIА жолының деректеріне сәйкес 2015 - 2020жж. «ТМЗ» қорлардың сатып алынуы:
- 2015ж. 178 966,8 мың теңге сомасында;
- 2016ж. 196 459,5 мың теңге сомасында;
- 2017ж. 19 179,9 мың теңге сомасында;
- 2018ж. 0 теңге сомасында;
- 2019ж. 0 теңге сомасында;
- 2020ж. 0 теңге сомасында болды.
Салықтық тексеру актісінде «S» ДК-дің «С»Компаниясынан
- 2016ж. 59 175,8 мың теңге сомасында, ҚҚС 7 101,1 мың теңге;
- 2017 жылы 9 158,4 мың теңге сомасында, ҚҚС 1 099,0 мың теңге мұздатылған теңіз өнімдерін сатып алғандығы көрсетілген.
«Біріктірілген деректер қоймасының» «Астана-1» ақпараттық жүйесінің деректеріне сәйкес 2016ж. 01.01. - 2020ж. 08.01. аралығындағы кезеңде Қазақстан Республикасының қызмет аймағында «S» ДК қатысты үшінші елдерден әкелінетін тауарларды кедендік ресімдеу жүргізілген жоқ.
Бұл ретте, салық органы ұсынған 01.05.2020 ж. қорларды есептен шығару актісіне (бұдан әрі – есептен шығару актісі) сәйкес «S» ДК 2015-2017жж. сатып алынған 7 728,5 мың теңге ҚҚС қоса алғанда, 72 132,4 мың теңге сомасына ТМҚ есептен шығарылды.
Демек, «S» ДК жоғарыда көрсетілген сомаға 2015-2017 жылдар аралығында сатып алынған ТМҚ есептен шығарылды.
2014ж. 29.05. қол қойылған Еуразиялық экономикалық одақ туралы шарттың 52-бабының 2 және 3-тармақтарына сәйкес (2018ж. 15.03. редакциясында) Одақтың техникалық регламенттері Одақ аумағында тікелей қолданылады. Одақтың қабылданған техникалық регламентін қолданысқа енгізу тәртібі және өтпелі ережелер Одақтың техникалық регламентінде және (немесе) Комиссияның актісінде айқындалады.
Одақтың техникалық регламентінің талаптарын орындау және Одақтың техникалық регламентінің талаптарына сәйкестікті бағалау үшін ерікті негізде халықаралық, өңірлік (мемлекетаралық) стандарттар, ал олар болмаған жағдайда (өңірлік (мемлекетаралық) стандарттар қабылданғанға дейін) - мүше мемлекеттердің ұлттық (мемлекеттік) стандарттары қолданылуы мүмкін.
Бұл ретте МССТ 1168-86 «Мұздатылған балық» мемлекетаралық стандартына сәйкес құрғақ жасанды және табиғи мұздатылған балықты дайындалған күнінен бастап минус 18 градустан аспайтын температурада сақтау мерзімі 1 айдан 12 айға дейін (балықтың түріне және мұздату түрлеріне байланысты).
Жоғарыда баяндалғанның негізінде, Еуразиялық экономикалық Одаққа мүше болып табылатын мемлекеттердің аумағында МССТ 1168-86 негізінде техникалық талаптар қолданылады, оларға сәйкес көрсетілген тамақ өнімдерін сақтау мерзімі 1 айдан 12 айға дейінгі уақытты құрайды.
Бұл ретте, жоғарыда көрсетілген норманы бұза отырып, «S» ДК есептен шығару актісінде «жарамдылық мерзімі» бағанында - 24 ай деп көрсетілген. Сондай-ақ, осы актінің «негіздемесі» бағанында тауарды есептен шығаруды жүргізгенде ҚР ҚМ 2012ж. 20.12. №562 (Н.3-6) бұйрығына 30-қосымшада көзделген тауарды есептен шығаруға негіз болған құжаттың атауы, күні, нөмірі көрсетілмеген.
Осылайша, 2020ж. 01.05. «S» ДК 2015-2017жж. кезеңінде сатып алынған, сақтау мерзімі 2016-2018жж. аяқталған 72 132,4 мың теңге сомасына ТМҚ есептен шығарылды, оның ішінде ҚҚС 7 728,5 мың теңге.
«Тамақ өнімдерінің қауіпсіздігі туралы» 2007ж. 21.07. №300-III Қазақстан Республикасы Заңының 12 бабының 4-тармағының 4) тармақшасына сәйкес жарамдылық мерзімі өткен Тамақ өнімдерін өндіру (дайындау), айналым және кәдеге жарату процестеріне (сатыларына) жіберілмейді.
Бұдан бұрын атап өткендей, есепке жатқызылатын тауарлар бойынша ҚҚС сомасын азайту олар бүлінген жағдайда жүргізіледі, бұл ретте есепке жатқызылатын ҚҚС сомасын түзету осындай жағдайлар басталған салық кезеңінде жүргізіледі.
Бұл жағдайда, «S» ДК 2020ж. 01.05. 72 132,4 мың теңге сомасына, оның ішінде ҚҚС 7 728,5 мың теңге, ТМҚ есептен шығарылды, тиісінше есепке жатқызылатын ҚҚС сомасы 2020 жылғы 2 тоқсанда түзетуге жатады.
Жоғарыда баяндалған деректер мен мән-жайларды ескере отырып, салықтық тексеру нәтижелері бойынша ТМҚ бойынша 2020 жылғы 2 тоқсан үшін есепке жатқызылатын ҚҚС сомасын түзетуді жүргізу және ҚҚС-ты тиісті есептеу негізделген болып табылады.
Апелляциялық комиссия отырысының қорытындысы бойынша шағымданған хабарламаны тексеру нәтижелері туралы өзгеріссіз, ал шағымды қанағаттандырусыз қалдыру туралы шешім қабылданды.