Учёт

Решение апелляционной комиссии МФ РК. КПН, начисление КПНуИВ по доходам нерезидента, зарегистрированного в оффшоре

554

Министерством финансов Республики Казахстан (далее-уполномоченный орган) получена апелляционная жалоба Компании «Р» на уведомление о результатах проверки территориального Департамента государственных доходов (далее – налоговый орган) о начислении корпоративного подоходного налога с юридических лиц, за исключением поступлений от субъектов крупного предпринимательства и организаций нефтяного сектора (КПН).

Как следует из материалов дела, налоговым органом проведена тематическая налоговая проверка по вопросу подтверждения достоверности сумм налога на добавленную стоимость, предъявленных к возврату, по результатам которой вынесено уведомление о начислении корпоративного подоходного налога с юридических лиц организаций нефтяного сектора (КПН) за период;

- с 01.04.2018г. по 30.06.2018г. в сумме налога 560 000,0 тыс.тенге и пени 133 732,8 тыс.тенге;

- с 01.07.2019г. по 31.12.2019г. в сумме налога 4 491 103,5 тыс.тенге и пени 726 175,4 тыс.тенг;

- с 01.04.2020г. по 30.06.2020г. в сумме налога 120 000,0 тыс.тенге и пени 5 100,5 тыс.тенге.

Компания «Р», не согласившись с выводами налогового органа, обратилась с апелляционной жалобой, в которой просит отменить решение налогового органа.

1. Относительно уменьшения вычетов амортизационных отчислений по фиксированным активам, связанным с транспортировкой природного газа.

Основанием для начисления обжалуемой суммы налога и соответствующей суммы пени явилось нарушение пункта 2 статьи 646 Кодекса Республики Казахстан «О налогах и других обязательных платежах в бюджет» от 25.12.2017г. (Налоговый кодекс) к выплаченным дивидендам применена сниженная ставка КПН с юридических лиц-нерезидентов, удерживаемого у источника выплаты в размере 10%, вместо 20%, так как дивиденды были выплачены на банковский счет Российского филиала компании «B», а не головной Компании «B», который был зарегистрирован на Вергинских островах.

С данным выводом налогового органа Компания «Р» не согласна из-за того, что в соответствии со статьей 10 Конвенции между Правительством Российской Федерации и Правительством Республики Казахстан от 18.10.1996г. «Об устранении двойного налогообложения и предотвращении уклонения от уплаты налогов на доход и капитал», которая была ратифицирована Законом Республики Казахстан от 03.07.1997г. №146-1, правильно применило ставку КПН с юридических лиц-нерезидентов, удерживаемого у источника выплаты (далее - КПН у источника выплаты) в размере 10%, так как нерезидент - Компания «В», является резидентом Российской Федерации в 2018-2020гг. на основании предоставленных к налоговой проверке документов, подтверждающего резидентство.

Проверив доводы Компании «Р», исследовав представленные налоговым органом материалы, уполномоченный орган пришел к следующим выводам.

В соответствии с подпунктом 4) пункта 1 статьи 644 Налогового кодекса доходы лица, зарегистрированного в государстве с льготным налогообложением, включенном в перечень, утвержденный уполномоченным органом, от выполнения работ, оказания услуг независимо от места их фактического выполнения, оказания, а также иные доходы, установленные настоящей статьей признаются доходами нерезидента из источников в Республике Казахстан.

Согласно пункту 1 статьи 645 Налогового кодекса доходы из источников в Республике Казахстан юридического лица-нерезидента, деятельность которого не приводит к образованию постоянного учреждения в Республике Казахстан (далее в целях настоящей главы - нерезидент), облагаются корпоративным подоходным налогом у источника выплаты без осуществления вычетов.

При этом сумма корпоративного подоходного налога, удерживаемого у источника выплаты, исчисляется налоговым агентом путем применения ставок, установленных статьей 646 Налогового кодекса, к сумме доходов, указанных в статье 644 Налогового кодекса, за исключением доходов, указанных в пункте 9 настоящей статьи.

Исчисление и удержание корпоративного подоходного налога по доходам, облагаемым у источника выплаты, производятся налоговым агентом:

1) не позднее дня выплаты доходов нерезиденту - по начисленным и выплаченным доходам;

2) не позднее срока, установленного пунктом 1 статьи 315 Налогового кодекса для представления декларации по корпоративному подоходному налогу, - по начисленным и невыплаченным доходам, которые отнесены на вычеты.

Согласно пункту 2 статьи 646 Налогового кодекса доходы лица, зарегистрированного в государстве с льготным налогообложением, включенном в перечень, утвержденный уполномоченным органом, определенные статьей 644 Налогового кодекса, подлежат налогообложению у источника выплаты по ставке 20 процентов.

В соответствии с пунктом 1 статьи 647 Налогового кодекса корпоративный подоходный налог у источника выплаты, удерживаемый с доходов нерезидента, подлежит перечислению налоговым агентом в бюджет:

1) по начисленным и выплаченным суммам дохода, кроме случая, указанного в подпункте 3) настоящего пункта, - не позднее двадцати пяти календарных дней после окончания месяца, в котором производилась выплата дохода, по рыночному курсу обмена валюты, определенному в последний рабочий день, предшествующий дате выплаты дохода;

2) по начисленным, но невыплаченным суммам дохода при отнесении их на вычеты - не позднее десяти календарных дней после срока, установленного для сдачи декларации по корпоративному подоходному налогу, по рыночному курсу обмена валюты, определенному в последний рабочий день, предшествующий последнему дню налогового периода, установленного статьей 314 Налогового кодекса, в декларации по корпоративному подоходному налогу, за который доходы нерезидента отнесены на вычеты.

Положение настоящего подпункта не распространяется на вознаграждения по долговым ценным бумагам и депозитам, сроки погашения которых наступают по истечении десяти календарных дней после срока, установленного для сдачи декларации по корпоративному подоходному налогу. В таком случае применяются положения подпункта 1) пункта 1 настоящей статьи;

3) в случае выплаты предоплаты - не позднее двадцати пяти календарных дней после окончания месяца, в котором был начислен доход нерезидента в пределах суммы выплаченной предоплаты, по рыночному курсу обмена валюты, определенному в последний рабочий день, предшествующий дате начисления дохода.

Приказом Министра финансов Республики Казахстан от 12.02.2018г. №166 утверждена форма налоговой отчетности для исчисления сумм корпоративного подоходного налога, удерживаемого у источника выплаты с доходов нерезидентов 101.04 «Расчет по корпоративному подоходному налогу, удерживаемому у источника выплаты с дохода нерезидента».

В рассматриваемом случае, по результатам налоговой проверки к сумме выплаченных дивидендов применена ставка КПН у источника выплаты в размере 20%.

Вид деятельности Компании «Р» «Добыча сырой нефти и попутного газа».

Компания «Р» осуществляет операции по недропользованию на основании следующих контрактов на недропользование, согласно Контрактов на разведку, добычу и раздел углеводородного сырья.

По результатам ранее проведенной комплексной налоговой проверки установлено, что при утверждении годовой финансовой отчетности за 2010-2015 годы по итогам годового собрания участников Компании «Р» на основании протоколов общего собрания ежегодно принимались решения об исключении чистого дохода, полученный по результатам деятельности за соответствующий период, из распределения между участниками.

Таким образом, на протяжении 5 лет чистый доход, полученный по результатам деятельности Компании «Р» за 2010-2015 годы, не распределялся между участниками, и соответственно не выплачивались дивиденды учредителям.

По результатам проверки установлено, что Компанией «Р» в отношении Компании «В» за период 2018-2020 начислены доходы в виде дивидендов по протоколу очередного годового собрания участников принято решение о распределении чистого дохода, полученного по результатам его деятельности за 2017г. и нераспределенной прибыли прошлых лет.

В соответствии с пунктом 1 статьи 660 Налогового кодекса положения международного договора, регулирующего вопросы избежания двойного налогообложения и предотвращения уклонения от уплаты налогов, одной из сторон которого является Республика Казахстан (далее-международный договор), применяются к лицам, которые являются резидентами одного или обоих государств, заключивших такой договор.

При этом, положения пункта 1 статьи 660 Налогового кодекса не распространяются на резидента государства, с которым заключен международный договор, если этот резидент использует положения данного международного договора в интересах другого лица, не являющегося резидентом государства, с которым заключен международный договор.

Согласно представленным Компанией «Р» в ходе налоговой проверки документам, согласно свидетельства о постановке на учет иностранной компании в налоговом органе ФНС иностранная организация «В» (страна регистрации: Британские Виргинские острова) 02.06.2017 года поставлена на учет в соответствии с Налоговым кодексом Российской Федерации в налоговом органе Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы по г.Москва.

Согласно свидетельства о внесении записи в государственный реестр аккредитованных филиалов, представительств иностранных юридических лиц ФНС по г.Москва Филиал «В» - иностранного юридического лица Компании «В» (страна регистрации: Британские Виргинские острова) 02.07.2017г. внесен в государственный реестр аккредитованных филиалов, представительств иностранных юридических лиц, запись об аккредитации имеется.

На основании уведомления о постановке на учет иностранной компании в налоговом органе Филиал «В» состоит на учете в Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по г.Москва, поставлен на учет 02.10.2017г. на основании сведений о признании себя налоговым резидентом Российской Федерации.

В целях предотвращения и пресечения нарушений налогового законодательства и положений международного договора, налоговым органом направлен запрос в Управление ФНС России по г.Москва о подтверждении резидентства Филиала «В» за налоговые периоды 2018-2019 годы.

В ответ на направленный запрос Управлением Федеральной налоговой службы России г.Москва письмом предоставлена информация о том, что Филиал «В» состоит на учете в МИФНС России по г.Москва с 02.07.2017г. и до настоящего момента осуществляет финансово-хозяйственную деятельность. Филиалу «В» присвоен статус налогового резидента Российской Федерации с 02.10.2017г. на основании поданного заявления иностранной организации о признании себя налоговым резидентом Российской Федерации, в порядке, предусмотренном пунктом 8 статей 246.2 Налогового кодекса Российской Федерации.

Кроме того, согласно полученному ответу УФНС России г.Москва в отношении дивидендов Филиала «В», полученных от Компании «Р», в соответствии с подпунктом 1 пункта 3 статьи 284 Налогового кодекса Российской Федерации применяется налоговая ставка 0%.

В соответствии со статьей 1 Конвенции между Правительством Республики Казахстан и Правительством Российской Федерации об устранении двойного налогообложения и предотвращении уклонения от уплаты налогов на доход и капитал (далее - Конвенция), настоящая Конвенция применяется к лицам, которые являются резидентами одного или обоих Договаривающихся Государств.

Пунктом 1 статьи 4 Конвенции установлено, что для целей настоящей Конвенции термин «резидент Договаривающего Государства» означает любое лицо, которое по законодательству этого Государства подлежит в нем налогообложению на основании его местожительства, постоянного местопребывания, места управления, регистрации или создания, или любого другого критерия аналогичного характера.

Согласно подпункту б) пункта 1 статьи 3 Конвенции, термин «лицо» включает физическое лицо, компанию или любое другое объединение лиц.

Также, подпунктом в) пункта 1 статьи 3 Конвенции определено, что термин «компания» означает любое корпоративное объединение или любую экономическую единицу, которые рассматриваются как корпоративное образование для целей налогообложения, и в частности, включает акционерное общество (товарищество с ограниченной ответственностью) или любое другое юридическое лицо или организацию.

В этой связи, положения конвенции применяются лицами, которые являются резидентами Договаривающихся Государств.

Резидентами признаются - физические лица, акционерные общества (товарищества с ограниченной ответственностью) или любые другие юридические лица.

Пунктом 2 статьи 3 Конвенции, при применении настоящей Конвенции Договаривающимся Государством любой термин, не определенный в ней, будет иметь то значение, которое он имеет по законодательству этого Государства в отношении налогов, на которые распространяется конвенция, если из контекста не вытекает иное.

Так как в Конвенции не определены термины акционерное общество, товарищество с ограниченной ответственностью и юридическое лицо, необходимо руководствоваться положениями внутреннего законодательства Республики Казахстан в отношении налогов.

Согласно пункту 1 статьи 85 Гражданского кодекса Республики Казахстан от 27.12.1994г. №268-XIII (далее – Гражданский кодекс), акционерным обществом признается юридическое лицо, выпускающее акции с целью привлечения средств, для осуществления своей деятельности. Акционеры акционерного общества не отвечают по его обязательствам и несут риск убытков, связанных с деятельностью общества, в пределах стоимости принадлежащих им акций, за исключением случаев, предусмотренных законодательными актами.

Пунктом 1 статьи 2 Закона Республики Казахстан «О товариществах с ограниченной и дополнительной ответственностью» от 22 апреля 1998 года №220-1 (далее – Закон о товариществах) установлено, что товариществом с ограниченной ответственностью признается учрежденное одним или несколькими лицами товарищество, уставный капитал которого разделен на доли определенных учредительными документами размеров; участники товарищества с ограниченной ответственностью не отвечают по его обязательствам и несут риск убытков, связанных с деятельностью товарищества, в пределах стоимости внесенных ими вкладов. Пунктом 2 статьи 2 Закона о товариществах установлено, что товарищество с ограниченной ответственностью является юридическим лицом.

Таким образом, акционерное общество и товарищество с ограниченной ответственностью являются юридическими лицами.

В соответствии с подпунктом 67) пункта 1 статьи 1 Налогового кодекса, юридическое лицо – организация, созданная в соответствии с законодательством Республики Казахстан или иностранного государства (юридическое лицо - нерезидент).

Аналогичное понятие указано в пункте 1 статьи 33 Гражданского кодекса, где юридическим лицом признается организация, которая имеет на праве собственности, хозяйственного ведения или оперативного управления обособленное имущество и отвечает этим имуществом по своим обязательствам, может от своего имени приобретать и осуществлять имущественные и личные неимущественные права, и обязанности, быть истцом и ответчиком в суде.

Вместе с тем, подпунктом 26) пункта 1 статьи 1 Налогового кодекса установлено, что структурными подразделениями юридического лица являются филиал и представительство.

Пунктом 3 статьи 43 Гражданского кодекса установлено, что филиалы и представительства не являются юридическими лицами. Они наделяются имуществом создавшим их юридическим лицом и действуют на основании утвержденных им положений.

Таким образом, филиалы и представительства не являются юридическим лицом, а наделяются имуществом создавшим их юридическим лицом и действуют на основании утвержденных им положений, следовательно, они не могут быть рассмотрены в качестве резидентов для целей применения Конвенции с Российской Федерацией.

Согласно перечню государств с льготным налогообложением, утвержденного Приказом Министра финансов Республики Казахстан от 08.02.2018г. №142 «Об утверждении перечня государств с льготным налогообложением» Британские Виргинские острова признаются государством с льготным налогообложением.

Исходя из вышеизложенного, доходы, полученные лицом, зарегистрированным на Британских Виргинских островах, осуществляющим деятельность без образования постоянного учреждения в Республике Казахстан, признаются доходами из источников в Республике Казахстан, и подлежит обложению подоходным налогом у источника выплаты по ставке 20 процентов.

Таким образом, принимая во внимание условия и положения статей Модельной конвенции о налогах на доход и капитал и Налогового кодекса Компания «Р» неправомерно применила сниженную ставку по КПН у источника выплаты при выплате дохода нерезиденту «B» (зарегистрированный в Британских Виргинских островах) в виде дивидендов.

В этой связи начисление КПН у источника выплаты с доходов «В» по ставке 20% за период 2018-2020гг. и начисление КПН у источника выплаты с доходов Компании «B» по результатам налоговой проверки является обоснованным.

По итогам заседания Апелляционной комиссии принято решение - оставить обжалуемое уведомление о результатах проверки без изменения, а жалобу без удовлетворения.

Теги: КПН