Учёт

Решение апелляционной комиссии МФ РК. КПН, исключение из вычетов вознаграждений по займу

384

Министерством финансов Республики Казахстан (далее – уполномоченный орган) получена апелляционная жалоба Компании «А» на уведомление о результатах проверки территориального департамента государственных доходов (далее - налоговый орган) о начислении корпоративного подоходного налога с юридических лиц, за исключением поступлений от организаций нефтяного сектора (КПН), налога на добавленную стоимость на произведенные товары, выполненные работы и оказанные услуги на территории РК (НДС).

Как следует из материалов дела, налоговым органом проведена комплексная проверка Компании «А» по вопросу правильности исчисления и своевременности уплаты налогов и других обязательных платежей в бюджет, поступлений в пенсионный фонд, поступлений социальных отчислений за период с 01.01.2017г. по 31.12.2019г., по результатам которой вынесено уведомление от 23.10.2020г. о начислении КПН в сумме 19 099,4 тыс.тенге и пени 4 993,8 тыс,тенге, НДС в сумме 25 836,2 тыс.тенге и пени 7 230,6 тыс.тенге.

Компания «А», не согласившись с выводами налогового органа, обратилась с апелляционной жалобой, в которой просит отменить решение налогового органа в части начисления КПН и при этом приводит следующие доводы.

В жалобе указано, что Компания «А» относила на вычеты суммы вознаграждения по Договору займа, заключенному с Компанией «С», являющемуся для Компании «А» заимодателем и взаимосвязанной стороной.

Компания «А» считает, что выплаты в адрес Компании «С» отвечают признакам вознаграждения, определенном в Налоговом кодексе, и на основании статей 100, 103 Кодекса РК «О налогах и других обязательных платежах в бюджет» от 10.12.2008г. (Налоговый кодекс от 10.12.2008г.), статей 242, 246 Кодекса РК «О налогах и других обязательных платежах в бюджет» от 25.12.2017г. (Налоговый кодекс от 25.12.2017г.) подлежат вычету при определении налогооблагаемого дохода, так как заемные средства, полученные от Компании «С», были использованы в предпринимательской деятельности, в том числе для покупки товаров (автомобили).

По мнению Компании «А», факт взаимосвязанности сторон в Договоре займа не является основанием для исключения сумм вознаграждения из вычетов. Вычеты по вознаграждению за 2017 - 2019 годы не превышают предельного размера вознаграждения, рассчитанного исходя из заемных средств и собственного капитала Компании «А».

Также в жалобе отмечено, что к налоговой проверке были предоставлены соответствующие документы, подтверждающие расходы по вознаграждению и доступ к просмотру данных программного обеспечения 1С Бухгалтерия Компании «А».

Как следует из акта налоговой проверки, в соответствии со статьями 12, 103, Налогового кодекса от 10.12.2008г., статьями 1, 242 Налогового кодекса от 25.12.2017г. исключены из вычетов суммы вознаграждения по займу, полученному от Компании «С», являющегося для Компании «А» взаимосвязанной стороной.

В ходе рассмотрения жалобы установлено следующее.

Согласно подпункту 39) пункта 1 статьи 12 Налогового кодекса от 10.12.2008г. вознаграждение - все выплаты, связанные с кредитом (займом, микрокредитом), за исключением полученной (выданной) суммы кредита (займа, микрокредита), комиссий за перевод денег банками и иных выплат лицу, не являющемуся для заемщика заимодателем, взаимосвязанной стороной.

Подпунктом 1) пункта 1 статьи 103 Налогового кодекса от 10.12.2008г. определено, что в целях статьи 103 Налогового кодекса вознаграждениями признаются вознаграждения, определенные статьей 12 Налогового кодекса от 10.12.2008г.

В соответствии с пунктом 1-1 статьи 103 Налогового кодекса от 10.12.2008г. сумма вознаграждения, подлежащая отнесению на вычеты, определяется по методу начисления в соответствии с пунктом 2 статьи 57 Налогового кодекса от 10.12.2008г.

При этом пунктом 2 статьи 103 Налогового кодекса от 10.12.2008г. установлено, что вычет вознаграждения производится с учетом положений, установленных в пункте 1-1 настоящей статьи, в пределах суммы, исчисляемой по следующей формуле:

(А + Д) + (СК/СО) * (ПК) * (Б + В + Г),

где:

А - сумма вознаграждения, за исключением сумм, включенных в показатели Б, В, Г, Д;

Б - сумма вознаграждения, выплачиваемого взаимосвязанной стороне, за исключением сумм, включенных в показатель Д;

В - сумма вознаграждения, выплачиваемого лицам, зарегистрированным в государстве с льготным налогообложением, определяемом в соответствии со статьей 224 Налогового кодекса от 10.12.2008г., за исключением сумм, включенных в показатель Б;

Г - сумма вознаграждения, выплачиваемого независимой стороне по займам, предоставленным под депозит или обеспеченную гарантию, поручительство или иную форму обеспечения взаимосвязанных сторон, в случае исполнения гарантии, поручительства или иной формы обеспечения, за исключением сумм, включенных в показатель В;

Д - сумма вознаграждения за кредиты (займы), выдаваемые кредитным товариществом, созданным в Республике Казахстан;

ПК - предельный коэффициент;

СК - среднегодовая сумма собственного капитала;

СО - среднегодовая сумма обязательств.

При исчислении сумм А, Б, В, Г, Д исключаются вознаграждения за кредиты (займы), полученные на строительство и начисленные в период строительства.

Для целей настоящей статьи независимой стороной признается сторона, не являющаяся взаимосвязанной.

Вместе с тем в соответствии с пунктом 1 статьи 100 Налогового кодекса от 10.12.2008г. расходы налогоплательщика в связи с осуществлением деятельности, направленной на получение дохода, подлежат вычету при определении налогооблагаемого дохода, за исключением расходов, не подлежащих вычету в соответствии с Налоговым кодексом от 10.12.2008г.

Аналогичные положения предусмотрены статьями 1, 242, 246 Налогового кодекса от 25.12.2017г.

Таким образом, вычету по вознаграждению подлежат документально подтвержденные расходы, связанные с деятельностью, направленной на получение дохода. При этом понятие вознаграждение используется в значении, определенном Налоговым кодексом.

В рассматриваемом случае, из документов, приложенных к жалобе, материалов, предоставленных налоговым органом, проводившим проверку, следует, что между Компанией «А» (Заемщик) и Компанией «С» (Займодатель) заключены Договор займа (беспроцентного) от 01.11.2011г. (далее - Договор займа от 01.11.2011г.) и Дополнительные соглашения от 01.01.2012г., от 10.01.2013г., от 01.09.2013г. к Договору займа от 01.11.2011г.

Так, в соответствии с разделом 1 Договора займа от 01.11.2011г. Займодатель передает Заемщику беспроцентный заем на сумму до 150 000,0 тыс.тенге, а Заемщик обязуется вернуть указанную сумму займа в обусловленный срок. Заем является беспроцентным, возвратным и предоставляется траншами по заявке Заемщика, который за пользование займом выплачивает вознаграждение в сумме 100,0 тыс.тенге.

Согласно Дополнительным соглашениям:

- от 01.01.2012г. Займодатель передает Заемщику беспроцентный заем на сумму до 500 000,0 тыс.тенге, а Заемщик обязуется вернуть указанную сумму займа в обусловленный срок;

- от 10.01.2013г. возврат суммы займа может производиться по желанию Заемщика по частям (в рассрочку). Заемщик обязуется возобновить платежи с 14.01.2016г., с учетом ранее внесенных в счет погашения задолженности платежей и сроков;

- от 01.09.2013г. №2 проценты на сумму займа составляют 8,5% годовых. Понятие «беспроцентный займ» заменено на «займ» в соответствии с действующим законодательством РК.

Следует указать, что Договор займа от 01.11.2011г. и Дополнительные соглашения заключены в лице директоров Компании «А» и Компании «С», которым в обоих случаях являлся – гр.К. Учредителями как Компании «А», так и Компании «С» являлись – гр.Е., компании «S», «Q», «P» (нерезиденты РК).

В свою очередь Компанией «С» в адрес Компании «А» выставлены счета-фактуры, ЭСФ, акты выполненных работ (оказанных услуг) за предоставление займа:

- за 2017 год на сумму 42 009,0 тыс.тенге;

- за 2018 год на сумму 35 277,2 тыс.тенге;

- за 2019 год на сумму 28 096,3 тыс.тенге.

Согласно налоговым регистрам по строке «Вычеты по вознаграждению» деклараций по КПН за 2017-2019 годы Компанией «А» по займам, полученным от Компании «С», отнесено на вычеты:

-за 2017 год 37 876,7 тыс.тенге;

- за 2018 год 32 068,2 тыс.тенге;

- за 2019 год 25 629,1 тыс.тенге, что не соответствует стоимости услуг без учета НДС, отраженных в вышеуказанных документах, выписанных Компанией «АА» за указанные периоды. При этом, в  нарушение подпункта 20) пункта 1 статьи 248 Налогового кодекса от 10.12.2008г., подпункта 16) пункта 1 статьи 394 Налогового кодекса от 25.12.2017г. счета-фактуры и ЭСФ за предоставление займов Компанией «АА» выписаны с НДС, тогда как заемные операции в денежной форме освобождаются от НДС.

Вместе с тем в соответствии с пунктом 2 статьи 56 Налогового кодекса от 10.12.2008г., пунктом 3 статьи 190 Налогового кодекса от 25.12.2015г. налоговый учет основывается на данных бухгалтерского учета.

В соответствии со статьей 4 Закона РК «О бухгалтерском учете и финансовой отчетности» от 28.02.2007г. целью бухгалтерского учета и финансовой отчетности является обеспечение заинтересованных лиц полной и достоверной информацией о финансовом положении, результатах деятельности и изменениях в финансовом положении индивидуальных предпринимателей и организаций.

При этом согласно Комментариям Гражданского кодекса РК (Особенная часть) момент предоставления займа имеет важное значение, так как именно с этого момента начинается течение срока исчисления вознаграждения и порождается встречное обязательство заемщика.

В данном случае, в Договоре займа от 01.11.2011г. не установлен конкретный график и порядок расчета сумм процентов, начисляемых Займодателем (Компания «С»).

Компаней «С» вознаграждения начислялись за каждый месяц на сумму задолженности по Договору займа от 01.11.2011г. на начало каждого календарного дня месяца, о чем свидетельствуют данные Информаций по Договору займа от 01.11.2011г. и карточек счета 3387 «Расчеты по кредитам и займам».

Согласно Карточкам счета 3387 «Расчеты по кредитам и займам» сальдо задолженности по Договору займа от 01.11.2011г. перед Компанией «С» по состоянию на 01.01.2017г. составляло 499 935,0 тыс.тенге.

В проверяемом периоде Компания «АА» по Договору займа от 01.11.2011г. продолжало перечислять денежные средства в адрес Компании «А»:

- в 2017 году перечислено 7 000,0 тыс.тенге (платежное поручение от 12.12.2017г.);

- в 2018 году перечислено 35 000,0 тыс.тенге (платежные поручения от 12.01.2018г., от 19.01.2018г., от 22.02.2018г., от 23.02.2018г., от 17.05.2018г., от 31.07.2018г., от 28.09.2018г., от 23.10.2018г.).

Вместе с тем, из акта сверки взаиморасчетов от 16.04.2021г. Компании «С» за 2012 год, приложенного Компанией «А» к жалобе, следует, что Компанией «А» в счет погашения задолженности по Договору от 01.11.2011г. в 2012 году было перечислено 40 500,0 тыс.тенге.

Таким образом, учитывая, что задолженность Компании «А» по займу на 01.01.2017г. составляла 499 935,0 тыс.тенге, а Договором от 01.11.2011г. Заемщику предоставляется заем до 500 000,0 тыс.тенге, следовательно на 01.01.2017г. Компанией «А» должно быть погашено заемных средств в сумме 65,0 тыс.тенге (500 000,0 - 499 935,0). Однако согласно акту сверки взаиморасчетов от 16.04.2021г. Компании «АА» за 2012 год, приложенного Компанией «А» к жалобе, следует, что Компанией «А» по Договору от 01.11.2011г. только в 2012 году перечислено 40 500,0 тыс.тенге.

Исходя из изложенного, следует, что Компания «АА» начисляло суммы вознаграждения на задолженность, возникшую в том числе по дополнительным перечислениям в адрес Компании «А», при которых не было учтено фактическое погашение сумм займа в рамках Договора от 01.11.2011г.

Также необходимо отметить, что по строке «Долгосрочные финансовые обязательства» Приложения «Сведения о компонентах годовой финансовой отчетности» Деклараций по КПН за 2011-2019 годы Компании «А» отражены обязательства на конец налогового периода: за 2011 год в сумме 218 625,0 тыс.тенге; за 2012 год в сумме 367 625,0 тыс.тенге; за 2013 год в сумме 436 768,3 тыс.тенге; за 2014 год в сумме 586 785,0 тыс.тенге; за 2015 год в сумме 483 535,0 тыс.тенге; за 2016 год в сумме 499 935,0 тыс.тенге; за 2017 год в сумме 439 115,0 тыс.тенге; за 2018 год в сумме 376 165,0 тыс.тенге; за 2019 год в сумме 289 900,0 тыс.тенге. При этом, сумма задолженности по акту сверки взаиморасчетов от 16.04.2021г., приложенного Компанией «А» к жалобе, на конец 2012 года составила 117 600,0 тыс.тенге.

По строке «Долгосрочные финансовые инвестиции» Приложения «Сведения о компонентах годовой финансовой отчетности» Деклараций по КПН за 2011-2019 годы Компании «С отражены требования на конец налогового периода: за 2012 год в сумме 159 600,0 тыс.тенге; за 2013 год в сумме 220 035,0 тыс.тенге; за 2014 год в сумме 359 535,0 тыс.тенге; за 2015 год в сумме 483 535,0 тыс.тенге; за 2016 год в сумме 499 935,0 тыс.тенге; за 2017 год в сумме 439 115,0 тыс.тенге; за 2018 год в сумме 376 165,0 тыс.тенге; за 2019 год в сумме 289 900,0 тыс.тенге. За 2011 год по строке «Долгосрочные финансовые инвестиции» Приложения «Сведения о компонентах годовой финансовой отчетности» отражены нулевые показатели.

Учитывая вышеизложенные обстоятельства, следует, так как вознаграждение начислялось на задолженность, возникшую в том числе по дополнительным перечислениям в адрес Компании «А», без ведения раздельного учета погашенных сумм займа в рамках Договора от 01.11.2011г., следовательно документы (счета-фактуры, ЭСФ, акты выполненных работ (оказанных услуг) Компании «С», выставленные за предоставление займа, не могут достоверно свидетельствовать о совершении операции и обеспечить адекватное отражение их в бухгалтерском учете, при том, что Компанией «А» на вычеты за 2017-2019 годы отнесены суммы вознаграждений, не соответствующие суммам отраженным в указанных документах Компании «С».

Таким образом, результаты налоговой проверки по исключению из вычетов за 2017-2019 годы сумм вознаграждений, выставленных Компанией «С», являются обоснованными.

По результатам заседания Апелляционной комиссии, принято решение - оставить обжалуемое уведомление о результатах проверки без изменения, а жалобу без удовлетворения.