Даудың түрі: салықтық даулар
Салық төлеуші санаты: заңды тұлға
Салық түрі: КТС, ҚҚС
Қазақстан Республикасы Қаржы министрлігіне (бұдан әрі уәкілетті орган) «P» компаниясынан Мемлекеттік кіріс департаментінің (бұдан әрі салық органы) салықтардың жекелеген түрлері және (немесе) бюджетке төленетін басқа да міндетті төлемдер бойынша салық міндеттемелерін орындау мәселесі бойынша аудит нәтижелері туралы хабарламаға шағым түсті.
Іс материалдарынан көрініп тұрғандай, салық органы 01.01.2024 жылдан 31.12.2024 жылға дейінгі кезеңде салықтардың жекелеген түрлері және (немесе) бюджетке төленетін басқа да міндетті төлемдер бойынша салық міндеттемелерін орындау мәселесі бойынша тақырыптық аудит жүргізді, оның нәтижелері бойынша ірі кәсіпкерлік субъектілері мен мұнай секторы ұйымдарынан (МСК) 6 970,7 мың теңге сомасындағы түсімдер мен 402,4 мың теңге айыппұлдарды қоспағанда, заңды тұлғалардан корпоративтік табыс салығын есептеу және Қазақстан Республикасының аумағында өндірілген тауарларға, орындалған жұмыстарға және көрсетілген қызметтерге қосылған құн салығын (ҚҚС) есептеу және 4 182,5 мың теңге сомасындағы айыппұлдар туралы хабарлама шығарылды.
«P» компаниясы салық органының қорытындыларымен келіспей, салық органының шешімін бұзуды сұрап апелляциялық шағым түсірді.
Даулы соманы бағалаудың негізі 2017 жылғы 25 желтоқсандағы «Салық және бюджетке төленетін басқа да міндетті төлемдер туралы» Қазақстан Республикасы Кодексінің (Салық кодексі) 242 және 400-баптарының бұзылуы болды, оған «L» жеке кәсіпкерімен өзара есеп айырысу үшін шығындар мен ҚҚС-ты шегеру кірді. «Р» компаниясы салық органының «L» жеке кәсіпкерімен өзара есеп айырысу үшін шегерімдерден шығындар мен ҚҚС-ты алып тастауға қатысты осы қорытындыларымен келіспейді. Шағымда Салық кодексінің 120-1-бабында көзделген шектеулер «Р» компаниясына қолданылғаны көрсетілген. «Р» компаниясы салық аудитінің нәтижелері «L» жеке кәсіпкерімен өзара есеп айырысуларға күмән келтіреді деп санайды.
Жеке кәсіпкер «L»-ге жоғары тәуекел туралы ескерту берілді, бірақ ол орындалмады. Шағымда жеке кәсіпкер «L» жүк көтергіш қызметтерін, жұмысшыларды тасымалдау қызметтерін, самосвалды және металл бұйымдарын жасау қызметтерін көрсеткені айтылған. Шағымда «L» жеке кәсіпкердің 700.00 нысанындағы салық декларациясын тапсырмағаны да айтылған. Шағымда салық аудиті кезінде «Q» компанияның аумағына кіруге рұқсат беру туралы өтініш жіберілгені және алынған жауап бойынша жеке кәсіпкер «Л»-ге ешқандай рұқсат берілмегені айтылған.
Сонымен қатар, «P» компаниясы жеке кәсіпкер «L» тасымалдауға жауапты жеке тұлға болуы міндетті емес екенін және есепте көрсетілмеген ZIL MMZ-555 806 AF 09 және ZIL-43 1410 132 AX 09 көліктері туралы ақпарат берілгенін атап өтеді. Шағымда «P» компаниясы келісімшарттар, электрондық шот-фактуралар, аяқтау туралы сертификаттар, салыстыру есептері және төлем тапсырмалары сияқты растайтын құжаттарды ұсынғаны атап өтіледі. Шағымда сондай-ақ «P» компаниясы мен жеке кәсіпкер «L» арасында жасалған мәмілелерді тек сот шешімімен жарамсыз деп тануға болатыны айтылған.
Шағымды қарау кезінде келесілер анықталды.
Салық кодексінің 242-бабының 1 және 3-тармақтарының ережелеріне сәйкес, салық төлеушінің табыс алуға бағытталған қызметті жүзеге асыруға байланысты шығыстары салық салынатын табысты анықтаған кезде, осы бапта және Салық кодексінің 243 - 263-баптарында белгіленген ережелерді ескере отырып, шегерімге жатады, Салық кодексіне сәйкес шегерімге жатпайтын шығыстарды қоспағанда.
Бұл жағдайда салық төлеуші шегерімдерді табыс әкелетін қызметке байланысты осындай шығындарды растайтын құжаттар болған кезде нақты жұмсалған шығындар негізінде жүргізеді. Салық кодексінің 400-бабының 1-тармағына сәйкес, Салық кодексінің 367-бабының 1-тармағының 1) тармақшасына сәйкес ҚҚС төлеуші болып табылатын тауарларды, жұмыстарды немесе қызметтерді алушы есепке жатқызған ҚҚС сомасы алынған тауарлар, жұмыстар және қызметтер салық салынатын сату мақсаттары үшін пайдаланылған немесе пайдаланылатын жағдайда және осы тармақтың 1)-4) тармақшаларында көрсетілген шарттар орындалған жағдайда төленуге тиіс ҚҚС сомасы болып табылады. Салық кодексінің 400-бабына сәйкес ҚҚС есепке жатқызудың негізі шот-фактура болып табылады.
Салық кодексінің 412-бабының 12-тармағында заңды тұлғалар үшін шот-фактура атауы мен ұйымдық-құқықтық нысаны, сондай-ақ директор мен бас бухгалтердің қолдары бар мөрмен куәландырылуы тиіс екендігі белгіленген. Шот-фактура салық төлеушінің шешімімен уәкілеттік берілген қызметкердің қолымен куәландырылуы мүмкін. Салық кодексінің 190-бабының 1-тармағына сәйкес, салықтық есепке алу - салық төлеушінің (салық агентінің) салық салынатын және/немесе салық салуға байланысты объектілер туралы ақпаратты қорытындылау және жүйелеу, сондай-ақ салықтар мен бюджетке төленетін төлемдерді есептеу және салық есептіліктерін дайындау мақсатында Салық кодексінің талаптарына сәйкес бухгалтерлік есепті жүргізу процесі. Салық кодексінің 190-бабының 3-тармағына сәйкес, салықтық есепке алу бухгалтерлік есеп деректеріне негізделеді. Бухгалтерлік есепті жүргізу тәртібі Қазақстан Республикасының бухгалтерлік есеп және қаржылық есептілік туралы заңнамасымен белгіленеді.
Бухгалтерлік есеп туралы заңның (бұдан әрі Заң) 6-бабының 1-тармағына сәйкес, бухгалтерлік есеп – бұл жеке кәсіпкерлер мен ұйымдардың операциялары мен оқиғалары туралы ақпаратты жинау, тіркеу және қорытындылаудың құрылымдалған жүйесі, ол Қазақстан Республикасының бухгалтерлік есеп және қаржылық есептілік туралы заңнамасымен, сондай-ақ есеп саясатымен реттеледі. Заңның 7-бабының 1 және 4-тармақтарына сәйкес, бухгалтерлік есеп құжаттамасына бастапқы құжаттар, бухгалтерлік есеп регистрлері, қаржылық есептілік және есеп саясаты кіреді.
Бухгалтерлік жазбалар бастапқы құжаттар негізінде жасалады. Бастапқы құжаттар операция немесе оқиға кезінде немесе ол аяқталғаннан кейін бірден дайындалуы тиіс. Сонымен қатар, Заңның 7-бабының 6) тармақшасына сәйкес, қағаз және электрондық түрдегі бастапқы құжаттарда операцияға жауапты тұлғалардың лауазымдары, тегі, аты-жөні және қолдары (оқиғаның расталуы) және оның орындалуының дәлдігі сияқты міндетті мәліметтер болуы тиіс.
Осылайша, салық төлеушілердің шығындары шегерімдерге және ҚҚС бойынша есеп айырысуға құқылы, егер тауарларға, жұмыстарға және қызметтерге жұмсалған шығындар табыс табу үшін пайдаланылуы және салық салу мақсаттары үшін пайдаланылуы тиіс (пайдаланылатын) болса. Бастапқы бухгалтерлік құжаттама Бухгалтерлік есеп туралы заңның талаптарына сәйкес жүргізілуі тиіс, оның ішінде мәміле немесе оқиға фактісін тіркеу қажет. Бұл жағдайда, «L» жеке кәсіпкерімен есеп айырысуларды салықтық аудит нәтижелері бойынша 2024 жылға арналған шегерімдерден 34 853,6 мың теңге сомасындағы шығындар алынып тасталды, ал 2024 жылдың бірінші және екінші тоқсандарына арналған 4 182,5 мың теңге сомасындағы ҚҚС есеп айырысудан алынып тасталды.
Тексеру есебінде IP «L» компаниясы K/A № 3 BKZ 160-100 (VE катушка пакеттері № 218153) үшін жүк көтергіш қызметтерін (2 текше метр GON), жұмысшыларды тасымалдау қызметтерін, самосвалды және металл бұйымдарын жасау жұмыстарын көрсеткені көрсетілген. Төлем банк аударымы арқылы жүргізілді. ҚР ИНИС мәліметтері бойынша, ЖК «L» компаниясының негізгі қызметі «Кең ауқымды тауарларды көтерме саудалау бойынша агенттік қызмет» болып табылады.
Жеке кәсіпкер «L» 2023 жылдың 23 қыркүйегінде жеке кәсіпкер ретінде тіркелген және оның орналасқан жері бойынша салық органында тіркелген. «P» компаниясының салық аудиті туралы есебінде салық органы «L» жеке кәсіпкеріне камералдық тексеруден кейін мемлекеттік кіріс органдары анықтаған жоғары тәуекелді бұзушылықтарды түзету туралы хабарлама жібергені көрсетілген. Бұл хабарламада былай делінген: «Тауарлардың, жұмыстардың және қызметтердің нақты айналымын анықтау үшін электрондық шот-фактуралар берілгеннен кейін жүргізілген камералдық тексеру нәтижелері бойынша сіздің электрондық шот-фактураларыңызда көрсетілген қаржылық және шаруашылық операцияларының орын алу ықтималдығы төмен екені анықталды». Дегенмен, «L» жеке кәсіпкеріне берілген бұл хабарлама заңнамада белгіленген мерзімде орындалмады.
Нәтижесінде, «L» ЖК 2024 жылдың 10 маусымынан бастап Салық кодексінің 120-1-бабына сәйкес электрондық шот-фактура ақпараттық жүйесінде электрондық шот-фактураларды шығаруға шектеу қойылды. «L» ЖК тіркелген мекенжайында болмауына байланысты 2024 жылдың 30 шілдесінде ҚҚС мақсатында тіркеуден шығарылды. Салық кодексінің 179-бабының 5-тармағына сәйкес, шағымда шағымданушы өз талаптарын негіздейтін мән-жайлар және осы мән-жайларды растайтын дәлелдемелер көрсетілуі тиіс екенін атап өткен жөн. Дегенмен, «P» компаниясы шағымға дәлел ретінде растайтын құжаттардың көшірмелерін қоса тіркеген жоқ.
Салық органының мәліметі бойынша, салық аудитіне құжаттарды ұсыну үшін 2025 жылдың 30 маусымында және 2025 жылдың 19 қыркүйегінде берілген сұраныстар берілген: самосвал мен тиегіштің жол құжаттары, көлік құралдарының кіру және шығу рұқсаттары, қалдықтарды шығару рұқсаттары, «Q» компаниясы ғимаратына кіру үшін қызметкерлерге рұқсат алу рұқсаттары, катушка металл конструкцияларын қабылдау туралы куәлік, катушкалардың сызбалары мен фотосуреттері, көлік құралдарын тіркеу туралы куәліктер, көлік құралдарын жалға алу шарттары, жүкқұжаттар, бухгалтерлік есеп регистрлері, сынақ баланстары және өзара есеп айырысуларға арналған есеп карталары. Өз кезегінде, «P» компаниясы 2025 жылдың 19 қыркүйегіндегі сұранысқа жауап беріп, келісімшарттар, аяқтау туралы куәліктер және төлем тапсырмалары бұрын берілгенін, сондай-ақ жетіспейтін құжаттардың құзыретті тұлғалардан сұралғанын атап өтті. Салық органы келесі құжаттарды ұсынды.
«P» компаниясы (Тапсырыс беруші) және «L» жеке кәсіпкері (Жеткізуші) 1-қосымшаға сәйкес қызмет көрсетуге №1 келісімшарт жасасты. Қызмет көрсетуге №1 келісімшартқа №1 қосымшада жалпы сомасы 14 036,0 мың теңге болатын қызметтер көрсетілген, оның ішінде: - жүк көтергіш қызметтері (2024 жылғы қаңтар-сәуір), 306 сағат, ҚҚС-пен бірге 4 284,0 мың теңгені құрады; - жұмысшыларды тасымалдау қызметтері (2024 жылғы қаңтар-сәуір), 304 сағат, ҚҚС-пен бірге 6 080,0 мың теңгені құрады; - самосвал қызметтері (2024 жылғы қаңтар-сәуір), 306 сағат, ҚҚС-пен бірге 3 672,0 мың теңгені құрады. Қазақстан Республикасы Қаржы министрінің 2012 жылғы 20 желтоқсандағы № 562 бұйрығымен (бұдан әрі № 562 бұйрық деп аталады) осы бұйрықтың қосымшаларына сәйкес бастапқы есеп құжаттарының нысандары бекітілді. Сонымен қатар, № 562 бұйрықтың 50-қосымшасына сәйкес R-1 нысаны «Жұмыстың (көрсетілген қызметтердің) аяқталғаны туралы анықтама» (бұдан әрі – анықтама нысаны) бекітілді.
Бұл сертификат нысанында «Жұмыстың (қызметтердің) атауы (техникалық сипаттамаларға, тапсырмаға және жұмысты (қызметтерді) орындау кестесіне сәйкес, егер бар болса)» деген 2-баған бар. Бұл жағдайда, Аяқтау сертификаттарындағы «Жұмыстың (қызметтердің) атауы (техникалық сипаттамаларға, тапсырмаға және жұмысты (қызметтерді) орындау кестесіне сәйкес, егер бар болса)» деген 2-бағанда «Жүк көтергіш қызметтері», «Жұмысшыларды тасымалдау қызметтері» және «Самосвал қызметтері» көрсетіледі. Сол сияқты, электрондық шот-фактуралардағы «Тауарлардың, жұмыстардың және қызметтердің атауы» бағанында «Самосвал қызметтері», «Жұмысшыларды тасымалдау қызметтері» және «Самосвал қызметтері» көрсетіледі.
Демек, ұсынылған құжаттарда орындалған жұмыстың егжей-тегжейлі сипаты, жұмыстың нақты түрлері мен кіші түрлері бойынша бөлініп, материалдарды тасымалдау қызметтерінің орындалуын растайтын мәліметтер көрсетілмеген, бұл келтірілген шығындардың «P» компаниясының қызметімен байланысын анықтауға мүмкіндік бермейді. Айта кету керек, 2003 жылғы 4 шілдедегі «Автомобиль көлігі туралы» Қазақстан Республикасы Заңының (бұдан әрі – Автомобиль көлігі туралы Заң) 30-бабының 2-тармағына сәйкес, жүктерді автомобиль көлігімен тасымалдауға арналған шарт жасасу жүкқұжатын (бұдан әрі – СТН) дайындаумен расталады.
Жүктерді автомобиль көлігімен тасымалдауды ұйымдастыру тәртібі, оларды тасымалдау кезіндегі жалпы қауіпсіздік талаптары және жүктерді автомобиль көлігімен тасымалдауға қатысушылар арасындағы қарым-қатынастар Қазақстан Республикасы Үкіметінің 2015 жылғы 30 сәуірдегі № 546 қаулысымен бекітілген Жүктерді автомобиль көлігімен тасымалдау ережелерімен (бұдан әрі - Ережелер) реттеледі. Жүктерді тасымалдау жүкқұжатпен ресімделуі тиіс. Ұқсас талаптар Қазақстан Республикасы Үкіметінің 2011 жылғы 18 шілдедегі № 826 қаулысымен бекітілген Жүктерді автомобиль көлігімен тасымалдау ережелерімен белгіленеді.
Ережеге сәйкес, жүктерді тасымалдау жүкқұжатпен (КТН) ресімделеді, ал кейбір сусымалы жүк түрлеріне қатысты өлшеу немесе салмақ өлшеу туралы есеп пайдаланылуы мүмкін. Жүк жөнелтуші тасымалдаушыға тасымалдауға ұсынылған тауарларға төрт данада дайындалған КТН береді. Бұл КТН негізгі тасымалдау құжаты болып табылады және жүк жөнелтушінің тауарларды есептен шығаруы және оларды алушыда тіркеуі үшін пайдаланылады. Екінші дананы тасымалдаушы жүк алушыға беретінін және алынған тауарларды тіркеу үшін пайдаланылатынын атап өткен жөн.
Осылайша, жүк алушы жүкті негізгі тасымалдау құжатына – коносаментке – сәйкес тіркейді, ал жол құжаттары коносаментпен бірге көлік құралының жұмысын тіркеу және төлемдерді жүзеге асыру көрсеткіштерін анықтайды. Сонымен қатар, жол құжатының жыртылатын купоны тасымалдаушының жүк жөнелтушіге шот-фактура ұсынуына негіз болып табылады. Алайда, «R» компаниясы салық аудиті мен шағым үшін тауарларды тасымалдауды, тиеуді және түсіруді, сондай-ақ оларды тіркеуді растайтын коносаменттерді, жол құжаттарын немесе жыртылатын купондарды ұсынбады. Бұл растайтын құжаттар да шағымға тіркелмеген.
«P» компаниясы (Тапсырыс беруші) мен «L» ЖК (Мердігер) арасында №3 келісімшарт №1 қосымшаға сәйкес №3 BKZ 160-100 K/A үшін металл конструкцияларын жасауға 125 дана көлемінде 25 000,0 мың теңге сомасына жасалды. Бұл жағдайда, орындалған жұмыс сертификаттарының 2-бағанында, «Жұмыстың (қызметтердің) атауы (техникалық сипаттамаларға, тапсырмаға және жұмыс (қызмет көрсету) кестесіне сәйкес кіші түрі бойынша, егер бар болса)» «№3 BKZ 160-100 K/A үшін металл конструкцияларын жасау жұмыстары (№ 218153 VE катушка пакеттері)» көрсетіледі. Сол сияқты, электрондық шот-фактуралардағы «Тауарлардың, жұмыстардың, қызметтердің атауы» бағанында «№3 BKZ 160-100 K/A үшін металл конструкцияларын жасау жұмыстары» көрсетіледі.
Салық органы 2025 жылдың 1 тамызында Мемлекеттік кәсіпкерлік және ауыл шаруашылығы департаментіне «L жеке кәсіпкеріне тиесілі жылжымалы мүліктің бар-жоғы туралы сұрау жіберді. Мемлекеттік кәсіпкерлік және ауыл шаруашылығы департаменті 2025 жылдың 8 тамызында ауылшаруашылық және басқа да мамандандырылған жабдықтардың «L» жеке кәсіпкеріне тіркелмегенін айтып жауап берді. Салық органы сонымен қатар 2025 жылдың 1 тамызында Мемлекеттік әкімшілік полиция департаментіне «L» жеке кәсіпкеріне тиесілі көліктердің бар-жоғы туралы сұрау жіберді. Мемлекеттік полиция департаменті 2025 жылдың 11 тамызындағы хатында «L» жеке кәсіпкеріне ешқандай көлік тіркелмегенін хабарлады. Салық органдарының ақпаратына сәйкес, «Р» компаниясы көрсетілген қызметтер «Q» компаниясы аумағында көрсетілгенін хабарлады.
Осыған байланысты, салық органы 2025 жылдың 8 тамызында «Q» компаниясы аумағына автокөлік құралдарының (самосвал, тиегіш) кіруі және шығуы туралы және «L» ЖК қызметкерлеріне 2024 жылдың қаңтарынан сәуіріне дейінгі кезеңге аумаққа кіруге рұқсатнамалар берілгені туралы ақпарат сұрап сұрау салды. «Q» компаниясы 2025 жылдың 11 тамызында «L» ЖК кіру рұқсатнамасы немесе жеке рұқсатнамалар берілмегенін мәлімдеп жауап берді.
Салық кодексінің 146-бабының 1-тармағына сәйкес, қарсы аудит - бұл салық органының кешенді немесе тақырыптық аудитке жататын салық төлеушімен (салық агентімен) мәмілелер жасайтын тұлғаларды тексеруі. Бұл аудит мұндай мәмілелер туралы қосымша ақпарат алу, мәміленің фактісі мен мазмұнын растау және аталған салық төлеушіні (салық агентін) тексеру кезінде туындайтын кез келген мәселелерді шешу үшін жүргізіледі. Тақырыптық аудит барысында 2025 жылдың 16 маусымында салық органына «P» компаниясы мен «L» жеке кәсіпкері арасындағы өзара есеп айырысулар бойынша қарсы аудит жүргізу туралы өтініш жіберілді.
Салық органының мәліметі бойынша, қарсы салықтық тексеру жеке кәсіпкер «L»-дің орналасқан жерінде болмауына байланысты тоқтатылды. Салық төлеушілердің ақпараттық жүйесінің (САТ) мәліметтері бойынша, жеке кәсіпкер «L» 2024 жылдың бірінші жартыжылдығына шағын бизнес үшін жеңілдетілген салық декларациясын (910.00 нысаны), 2024 жылдың екінші жартыжылдығына нөлдік көрсеткіштері бар декларация, сондай-ақ 2024 жылға арналған көлік салығы, жер салығы және мүлік салығы бойынша декларация (700.00 нысаны) да ұсынылмаған. Жоғарыда айтылғандардан шығатын қорытынды, жеке кәсіпкер «L»-де қызмет көрсету үшін тиісті материалдық-техникалық ресурстар, көлік құралдары немесе еңбек ресурстары жоқ. Сонымен қатар, үшінші тарап компанияларының қызмет көрсеткенін растайтын құжаттар ұсынылмаған. «P» компаниясының PBK MMZ-555 806 AF 09 және ZIL-43 1410 132 AX 09 көліктері туралы ақпарат ұсынуға қатысты дәлелдеріне қатысты.
Салық органдарының мәліметі бойынша, бұл көлік құралдары «R» компаниясына тиесілі. Сондықтан, жеткізу шарттарының, жұмыстар мен қызметтерді ұсыну туралы шарттардың, электрондық шот-фактуралардың, жұмыстың (көрсетілген қызметтердің) аяқталуы туралы актілердің және басқа да құжаттардың болуы және олардың белгіленген талаптарға ресми түрде сәйкестігі тараптардың міндеттемелерінің нақты орындалуын көрсетпейді және даулы мәмілелердің даусыз дәлелі болып табылмайды.
Жоғарыда айтылғандарды ескере отырып, осы жеткізушімен жасалған есеп айырысу құжаттары (келісімшарт, электрондық шот-фактуралар, аяқтау туралы сертификаттар және басқа да құжаттар) мәмілелер фактісін сенімді түрде растай алмайды немесе олардың бухгалтерлік есеп жазбаларында тиісті түрде көрсетілуін қамтамасыз ете алмайды.
Сондықтан, олар Қазақстан Республикасының салық заңнамасының ережелеріне сәйкес шығындарды шегеруге және ҚҚС-ты есепке жатқызуға негіз бола алмайды. Сондықтан, 2024 жылға арналған 34 853,6 мың теңге сомасындағы шығындарды шегерімдерден және 2024 жылдың 1-2 тоқсандары үшін есепке жатқызғаннан 4 182,5 мың теңге сомасындағы ҚҚС-ты алып тастау, сондай-ақ салық аудитінің нәтижелері бойынша корпоративтік салық пен ҚҚС-ты тиісті есептеу негізді болып табылады.
Апелляциялық комиссия отырысының қорытындысы бойынша аудит нәтижелері туралы даулы хабарламаны өзгеріссіз қалдыру және шағымды қанағаттандырмау туралы шешім қабылданды.
